Как провести инвентаризации перед годовой отчетностью. Проводим годовую инвентаризацию Какое имущество не учитывается при годовой инвентаризации

В статье рассматривается:

• порядок подготовки к инвентаризации;
• случаи;
• сроки ее проведения;
• документальное оформление.

В кратком виде рассмотрим нюансы проведения инвентаризации расчетов, денежных средств, а также отдельных видов имущества (ОС и ТМЦ).

Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации

Инвентаризация — это проверка наличия имущества организации и состояния ее финансовых обязательств на определенную дату путем сверки фактических данных с данными бухгалтерского учета.

Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются субъектом самостоятельно, за исключением обязательного проведения инвентаризации, предусмотренного законодательством, федеральными и отраслевыми стандартами (ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

Этапы проведения инвентаризации

Общая схема проведения инвентаризации

Подготовка к инвентаризации

Руководитель организации должен утвердить персональный состав инвентаризационной комиссии (в том числе председателя). Для этого необходимо подготовить соответствующий приказ (постановление или распоряжение).

В состав инвентаризационной комиссии должны быть включены:

• представители администрации организации;
• работники бухгалтерской службы;
• другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.)

До того как началась инвентаризация:

• МОЛ должен подтвердить, что все расходные и приходные документы на имущество переданы инвентаризационной комиссии;
• председатель комиссии должен зарегистрировать все расходные и приходные документы с пометкой «до инвентаризации на «__________» (дата)» (для бухгалтерии это является основанием определения остатков имущества по учетным данным);
• руководитель организации должен создать все условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации является основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Проведение инвентаризации

МОЛ должно присутствовать на инвентаризации в обязательном порядке.

Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера.

Если имущество хранится в неповрежденной упаковке поставщика, фактическое количество может быть установлено на основании выборочной оценки (пересчете) части данного имущества (т.е. для проверки может быть выборочно вскрыто несколько упаковок).

Инвентаризацию навалочных материалов допускается производить путем технических расчетов и обмеров.

При инвентаризации большого количества ценностей путем взвешивания МОЛ и один из членов комиссии ведут учет в отдельных ведомостях. Затем данные сверяются и результат указывается в инвентаризационной описи.

Если инвентаризация проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, то имущество, которое проверяли после 01 октября текущего года, не подлежит дополнительному пересчету. Используются данные уже проведенной сверки.

В межинвентаризационный период компания вправе проводить выборочные инвентаризации.

Оформление результатов инвентаризации

Итоги сверки фактических и учетных данных отражаются в инвентаризационных описях или актах инвентаризации (составляются не менее, чем в двух экземплярах).

Организация должна утвердить формы первичных документов в учетной политике, в т.ч. документы по проведению инвентаризации. В 1С используются унифицированные формы. Так, например, результат инвентаризации товарно-материальных ценностей будет отражен формой ИНВ-3.

В инвентаризационную опись необходимо включить следующее:

• наименование объектов, подлежащих проверке;
• количество имущества (в ед. измерения, принятых в учете);
• общее количество в натуральных показателях (вне зависимости от единицы измерения, в которой учитывалось имущество);
• число порядковых номеров материальных ценностей (прописью, на каждой странице);
• отметка о проверке цен, таксировки, итогах;
• подписи членов комиссии, председателя, МОЛ;
• подтверждение МОЛ (инвентаризация проводилась в его присутствии, отсутствующих членов комиссии не было, претензий к проведению инвентаризации нет).

Если на последних страницах инвентаризационной описи есть незаполненные строки, то указываются прочерки.

Исправление неточностей в описи производится путем зачеркивания. Над неправильной записью указывают верные данные. Все члены комиссии, а также МОЛ должны поставить свои подписи рядом с исправлением ошибки.

В случае выявления расхождения учетных и фактических данных составляется Сличительная ведомость, например, по форме ИНВ-19.

Оценка выявленных в ходе инвентаризации объектов производится согласно рыночным ценам, а степень износа — исходя из реального технического состояния объекта.

Имущество, находящееся на ответственном хранении или аренде (за балансом), также подлежит проверке при инвентаризации.

Особенности инвентаризации отдельных видов имущества

Инвентаризация ОС

При инвентаризации ОС в инвентаризационной описи (форма ИНВ-1) указывается:

• полное наименование;
• назначение;
• инвентарные номера;
• основные технические показатели;
• заводской инвентарный номер.

При инвентаризации недвижимого имущества комиссия проверяет наличие документов, которые подтверждают право собственности.

В случае выявления расхождения учетных и фактических данных, комиссия включает в опись правильные технические показатели.

ОС включаются в опись по наименованию согласно своему прямому назначению. В результате модернизации функции объекта могут измениться. В таком случае в описи отражается новое назначение ОС.

Непригодные к использованию ОС включаются в отдельную опись, где указывается:

• дата ввода в эксплуатацию;
• причины, по которым ОС невозможно использовать в работе.

Инвентаризация ТМЦ

Если ТМЦ хранятся в разных помещениях, то инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После завершения инвентаризации какого-либо участка ТМЦ, доступ к помещению должен быть ограничен до тех пор, пока не завершится вся сверка ТМЦ.

Если ТМЦ поступают на склад во время проведения инвентаризации, то сведения по ним заносятся в отдельную опись, где указывается:

• наименование;
• количество;
• цена и сумма;
• дата и номер приходного документа (председатель комиссии должен зарегистрировать приходные документы с пометкой «после инвентаризации «__________» (дата)»);
• наименование поставщика.

При длительном проведении инвентаризации ТМЦ могут отпускаться МОЛ в присутствии членов инвентаризационной комиссии (при наличии письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера). Сведения по таким ТМЦ отражаются отдельно в описи «ТМЦ, отпущенные во время инвентаризации».

Инвентаризационная комиссия должна проверить данные по ТМЦ, которые:

• в пути;
• находятся на складах других организаций (на ответственном хранении);
• отгружены, но не оплачены;
• не находятся в подотчете МОЛ.

В некоторых случаях при инвентаризации разрешается использовать групповые описи (малоценные, быстроизнашивающиеся ТМЦ и др.). Малоценные ТМЦ, которые пришли в негодность, но не были учтены в расходах компании, не включаются в опись. По ним заполняется акт с указанием:

• времени эксплуатации;
• причин негодности;
• возможности использования в хозяйственных целях.

Тара указывается в описи по:

• виду;
• целевому назначению;
• качественному состоянию:
  • новая;
  • бывшая в употреблении;
  • требующая ремонта.

Инвентаризация расчетов

Инвентаризация расчетов заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета. Проверке подлежат:

• 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
• 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
• 63 «Резервы по сомнительным долгам»;
• 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»;
• 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;
• 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
• 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
• 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
• 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;
• 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;
• 75 «Расчеты с учредителями»;
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
• 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

При проверке оценивается правильность расчетов, наличие сальдо и причины его образования.

Для того чтобы оценить насколько корректно отражены обороты по счетам расчетов, нужно сверить показатели в акте сверки, полученном от контрагента с проверяемыми учетными данными.

Задолженность, по которой истек срок исковой давности, и другие долги, нереальные для взыскания, списываются отдельно по каждому обязательству по приказу руководителя.

Инвентаризация денежных средств

Инвентаризация кассы производится с учетом положений Указания Банка РФ от 11.03.2014 N 3210-У .

При инвентаризации кассы осуществляется пересчет:

• наличных денежных средств (далее ДС);
• ценных бумаг;
• денежных документов:
• почтовые марки;
• марки госпошлины;
• вексельные марки;
• путевки в дома отдыха (санатории);
• авиабилеты;
• прочие денежные документы.

Инвентаризация на расчетном счете осуществляется путем сверки остатков на счетах учета с данными, указанных в выписке банка на соответствующую дату.

Инвентаризация активов, которые не имеют материально-вещественной формы

При инвентаризации НМА комиссия проверяет:

• наличие документов, подтверждающих права организации на его использование;
• правильность и своевременность отражения нематериальных активов в балансе.

При инвентаризации финансовых вложений комиссия проверяет фактические затраты на ценные бумаги и прочие вложения. Оценивается:

• правильность оформления ценных бумаг;
• реальность стоимости учтенных ценных бумаг;
• своевременность и полнота отражения в учете полученных доходов по ценным бумагам;
• сопоставляется фактическое наличие ценных бумаг с учетным.

Инвентаризация ценных бумаг осуществляется одновременно с инвентаризацией ДС в кассе.

Унифицированная форма инвентаризационной описи ИНВ-16 предназначена для отражения данных по ценным бумагам. В ней указывается:

• название;
• серия и номер;
• номинальная и фактическая стоимость;
• срок гашения;
• общая сумма.

Если на момент проведения инвентаризации ценные бумаги находятся на хранении в специализированных организациях, то сверяется сальдо по соответствующим счетам учета с данными, указанных в выписках.

Помимо вышеперечисленного, инвентаризационная комиссия должна проверить финансовые вложения в уставный капитал сторонних организаций, а также займы компании (при их наличии).

Учет результатов инвентаризации

Результатом инвентаризации могут быть:

• излишек – превышение фактического количества ТМЦ над данными бухгалтерского учета;
• недостача – физическая нехватка ТМЦ, расхождение между фактическим количеством ТМЦ и данными бухгалтерского учета.

Порядок учета результатов инвентаризации зависит от разных факторов.

Если Вы являетесь подписчиком системы «БухЭксперт8: Рубрикатор 1С Бухгалтерия», тогда читайте дополнительный материал

В избранном В избранное

Печать

Свириденко Алла, налоговый эксперт

Декабрь, 2017/№ 98

https://сайт/journals/nibu/2017/december/issue-98/article-32531.html Скопировать

Близится к концу очередной год. А это значит, что впереди у бухгалтера «горячая пора» составления годовой финансовой отчетности. Но прежде всех нас ждет другая, не менее ответственная работа - проведение годовой инвентаризации, во время которой предстоит сверить бухгалтерские данные об активах и обязательствах, числящихся «на бумаге», с реальным их наличием. В каком порядке и в какие сроки проводить инвентаризацию? Какими первичными документами оформить данные инвентаризации? Как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете инвентаризационные разницы, выявленные в результате инвентаризации? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в нашем тематическом номере. Ну а начнем, конечно же, с азов и расскажем о правилах проведения инвентаризации.

Годовая инвентаризация - 2017: обязательно ли ее проводить?

- активов и обязательств сельхозпредприятий - Методические рекомендации по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, расчетов и незавершенного производства сельскохозяйственных предприятий (см. приложение к письму Минагрополитики от 04.12.2003 г. № 37-27-12/14023 );

- имущества приватизируемых (корпоратизируемых) государственных предприятий , а также имущества государственных предприятий и организаций, которое передается в аренду (возвращается после окончания срока действия договора аренды или его расторжения) - Положение № 158 .

Объекты инвентаризации

Сразу скажем, что проведение годовой инвентаризации потребует от вас максимальных усилий. Ведь, как предусмотрено пп. 6-7 разд. I Положения № 879 , перед составлением годовой финотчетности проводят сплошную инвентаризацию , которая охватывает все виды активов и обязательств предприятия. Если точнее, то под инвентаризацию попадают:

Основные средства (ОС);

Нематериальные активы (НМА);

Незавершенные капитальные инвестиции;

Запасы, в том числе незавершенное производство (НЗП);

Наличные, денежные средства и их эквиваленты, бланки документов строгой отчетности;

Дебиторская и кредиторская задолженности;

Доходы и расходы будущих периодов, обеспечения и резервы.

Более того, учтите, что в ходе инвентаризации проверяют:

- собственное имущество предприятия независимо от его местонахождения , в том числе предметы, переданные в прокат, аренду, находящиеся на реконструкции, модернизации, консервации, в ремонте, запасе или резерве;

- имущество, которое не принадлежит предприятию , но временно находится в его пользовании, распоряжении или на хранении (объекты оперативной аренды ОС, ТМЦ на ответственном хранении, переработке, комиссии или монтаже).

Сроки проведения годовой инвентаризации

И еще одно важное правило, касающееся сроков проведения инвентаризации:

инвентаризацию конкретных объектов начинают уже после даты, на которую она назначена

Предположим, в приказе о проведении инвентаризации говорится, что годовую инвентаризацию проводят по состоянию на 30 ноября 2017 года . Это значит, что сама инвентаризация будет проходить в декабре (например, с 1 по 15 декабря 2017 года). При этом инвентаризационные описи заполняют по состоянию именно на конец дня 30 ноября 2017 года*. Исключение составляют случаи инвентаризации объектов ОС и матценностей, которые на дату инвентаризации будут находиться за пределами предприятия. Их инвентаризируют до момента временного выбытия с территории предприятия.

* Обратите внимание: инвентаризационные описи заполняют по состоянию именно на конец дня 30 ноября 2017 года. Ведь согласно п. 1 разд. II НП(С)БУ 1 баланс предприятия составляется на конец последнего дня отчетного периода. Соответственно и инвентаризационные описи составляем аналогичным образом.

Правила формирования инвентаризационных комиссий

Инвентаризационная комиссия. Для проведения годовой инвентаризации приказом руководителя предприятия создают инвентаризационную комиссию (п. 1 разд. II Положения № 879 ).

В состав комиссии включают:

Представителей аппарата управления предприятия;

Представителей бухгалтерской службы (аудиторской фирмы, централизованной бухгалтерии, субъекта предпринимательской деятельности - физлицо, которое ведет на предприятии бухучет на договорных началах);

Опытных работников предприятия, которые знают объект инвентаризации, цены и первичный учет (инженеров, технологов, механиков, исполнителей работ, товароведов, экономистов, бухгалтеров).

Кроме того, по решению руководителя предприятия в состав комиссии можно включить членов ревизионной комиссии хозобщества.

Возглавляет комиссию руководитель предприятия (его заместитель) или руководитель структурного подразделения предприятия, уполномоченный руководителем

А вот если бухучет ведет сам руководитель, то выбора нет - он же должен возглавить инвентаризационную комиссию.

Нередко на практике можно встретить предприятия, на которых работает всего на всего один человек - директор. В связи с этим возникает вопрос: имеет ли «право на жизнь» инвентаризационная комиссия из одного человека ?

Специалисты Минфина допускают такую возможность. По их мнению, если на предприятии всего один работник - руководитель, то для проведения инвентаризации он в соответствующем распорядительном документе утверждает состав инвентаризационной комиссии из одного лица (см. письмо Минфина от 27.05.2014 г. № 31-08410-07-29/12918 ).

Конечно же, такой вариант проведения инвентаризации - комиссией из одного работника - является самым простым, а потому и самым желанным для столь малого предприятия. Но мы вынуждены предупредить: в этом случае предприятие невольно нарушит требование п.п. 2.4 разд. ІІ Положения № 879 , согласно которому запрещается включать в инвентаризационную комиссию тех работников, в ведении которых находятся активы, по которым проводится инвентаризация . Ведь в нашем случае складывается именно такая ситуация: на предприятии работает только один работник, который и является материально ответственным за все активы.

Так как же быть, чтобы не нарушить предписания Положения № 879 ? По нашему мнению, желательно, чтобы инвентаризацию для «одинокого» работника провело лицо, специально приглашенное для этого на основании гражданско-правового договора . Такой вариант не противоречит требованиям Положения № 879 и также упомянут в письме Минфина от 27.05.2014 г. № 31-08410-07-29/12918 (ср. 025069200).

Пример приказа о назначении инвентаризационной комиссии см. в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 93, с. 11 .

Рабочие инвентаризационные комиссии. На предприятиях с небольшим объемом инвентаризационной работы постоянно действующая комиссия организует и проводит инвентаризацию активов самостоятельно .

На крупных предприятиях с большим количеством объектов инвентаризации ее проведение одной комиссией попросту невозможно. Поэтому на таких предприятиях инвентаризационная комиссия выполняет преимущественно организационные, регулирующие и контрольные функции, перечисленные в п.п. 2.5 разд. II Положения № 879 . А для проведения инвентаризации имущества непосредственно в местах хранения и производства создают рабочие инвентаризационные комиссии.

В состав рабочих комиссий также включают представителей аппарата управления, бухгалтерской службы и опытных работников предприятия. Причем интересно, что в рабочие комиссии можно включать также членов инвентаризационной комиссии (п.п. 2.2 разд. II Положения № 879 ).

Назначает председателя рабочей инвентаризационной комиссии и утверждает ее состав своим приказом руководитель предприятия

Как правило, это делают в приказе о проведении инвентаризации.

При формировании комиссии директору нужно помнить об ограничениях, установленных п.п. 2.4 разд. II Положения № 879 :

Нельзя назначать председателем рабочей комиссии для проверки активов, находящихся на ответственном хранении у тех же материально ответственных лиц, одного и того же работника 2 года подряд;

Материально ответственное лицо не может входить в состав рабочей комиссии для проверки активов, находящихся у него на ответственном хранении, поскольку является проверяемым лицом.

Обратите внимание! Инвентаризацию проводят полным составом инвентаризационной комиссии и в присутствии материально ответственного лица .

А как быть, если один из членов инвентаризационной комиссии отсутствует по уважительной причине? Можно ли «пересчитать» активы и обязательства без него?

Какова бы ни была причина отсутствия одного или нескольких членов инвентаризационной комиссии, проводить инвентаризацию «недоукомплектованным» составом нельзя. Поэтому, если член комиссии отсутствует по болезни или в связи с командировкой, тогда руководитель предприятия, утвердивший состав такой комиссии, должен произвести его замену (см. письмо Минфина от 15.12.2003 г. № 31-04200-30-23/19 ). Для этого необходимо издать отдельный приказ руководителя, которым отсутствующего работника исключают из состава комиссии, а вместо него вводят в состав комиссии другого работника.

Документальное оформление инвентаризации

Приказ о проведении инвентаризации. Повторимся, что вопросы, связанные с созданием инвентаризационных комиссий, а также конкретными сроками проведения инвентаризации на предприятии, находятся в ведении руководителя (см. письма Минфина от 11.04.2016 г. № 31-11420-07-10/10433 и от 11.09.2017 г. № 35220-07/23-3607/7/2824 ). Поэтому

Инвентаризацию активов и обязательств осуществляют на основании приказа о ее проведении

В нем, кроме прочих обязательных реквизитов, указывают: дату, на которую проводят инвентаризацию, сроки ее проведения, виды инвентаризируемых активов и обязательств. Кроме того, этим же приказом нередко утверждают состав рабочих инвентаризационных комиссий.

В то же время помните! Сроки и порядок проведения инвентаризации, в том числе годовой, можно установить в приказе об организации бухгалтерского учета или в приказе об учетной политике. В этом случае издавать приказ о проведении годовой инвентаризации не нужно. Достаточно непосредственно перед началом годовой инвентаризации отдельным приказом руководителя утвердить состав рабочих инвентаризационных комиссий.

Инвентаризационные описи и сличительные ведомости. Результаты инвентаризации оформляют с использованием инвентаризационных описей, актов инвентаризации и сличительных ведомостей.

Так, в ходе инвентаризации инвентаризационная комиссия оформляет (п. 15 разд. II Положения № 879 ):

- инвентаризационные описи , в которых фиксирует наличие, состояние и оценку активов предприятия и активов, принадлежащих другим предприятиям и учитываемых за балансом;

- акты инвентаризации , в которых показывает наличие денежных документов, бланков документов строгой отчетности, финансовых инвестиций, наличности, а также полноту отражения денежных средств на счетах в банке (регистрационных счетах), дебиторской и кредиторской задолженностей, обязательств, средств целевого финансирования, расходов и доходов будущих периодов, обеспечений (резервов), создаваемых в соответствии с требованиями П(С)БУ , международных стандартов и других актов законодательства.

По окончании инвентаризации оформленные инвентаризационные описи (акты инвентаризации) комиссия передает в бухгалтерию. Бухгалтерия проверяет все подсчеты, проведенные инвентаризационной (рабочей инвентаризационной) комиссией в инвентаризационных описях.

Выявленные в ценах и подсчетах ошибки исправляют и заверяют подписями всех членов инвентаризационной (рабочей инвентаризационной) комиссии и материально ответственных лиц

При этом на последней странице инвентаризационной описи обязательно делают отметку о проверке цен и подсчете итогов, которую заверяют подписями проводивших ее лиц (п. 19 разд. II Положения № 879 ).

После этого бухгалтерия сверяет данные инвентаризационных описей с данными бухгалтерского учета и при наличии расхождений (излишков или недостач) составляет сличительные ведомости активов и обязательств (п. 20 разд. II Положения № 879 ).

Форма инвентаризационных документов. Положение № 879 не устанавливает типовые формы описей, актов и сличительных ведомостей. Здесь говорится лишь о том, что инвентаризационную первичку следует оформлять в соответствии с требованиями Положения № 88 .

Как же в таком случае быть? Вариантов на самом деле несколько.

(1) Самый простой способ - предприятие может воспользоваться уже готовыми формами инвентаризационных описей (актов инвентаризации) и сличительных ведомостей.

Например, типовые формы инвентаризационной первички можно найти в приказе № 572 . Конечно же, эти формы обязательны для применения только бюджетными учреждениями. Однако «обычные» предприятия тоже могут использовать их по собственному желанию . На это прямо указывает п. 2 упомянутого приказа .

Кроме того, для оформления результатов инвентаризации можно использовать формы документов, утвержденные постановлением № 241 . Несмотря на «почтенный возраст» этого документа, предприятия по сей день могут применять приведенные здесь формы (см. письма Госкомстата от 26.05.2004 г. № 03-04-05/41 и от 30.01.2003 г. № 03-04-05/18 ).

Ну и наконец, некоторые инвентаризационные формы «разбросаны» и по другим нормативным актам. Более подробно о том, какие формы первичных инвентаризационных документов применять в каждом конкретном случае, мы расскажем чуть позже, когда будем говорить о правилах инвентаризации отдельных видов активов и обязательств (см. соответствующие разделы номера).

(2) Если же готовые формы вас по какой-то причине не устроили, вы можете немного доработать их, дополнив новыми реквизитами с учетом специфики деятельности предприятия.

(3) Ну и наконец, можно вообще не привязываться к установленным формам и документировать процесс инвентаризации с помощью самостоятельно изготовленных бланков (см. письма Госкомстата от 15.07.2010 г. № 14/2-18/72 и Минфина от 15.01.2015 г. № 31-11410-08-10/871 ). Главное - помните: такие «самодельные» бланки обязательно должны быть оформлены в соответствии с требованиями к первичным документам, установленными Законом о бухучете и Положением № 88 .

Но какую бы форму инвентаризационных описей, актов инвентаризации и сличительных ведомостей вы ни выбрали (одну из установленных или самостоятельно разработанную), обязательно нужно соблюдать правила оформления таких документов, установленные Положением № 879 . Остановимся на них подробнее.

Правила заполнения инвентаризационных документов. Материалы инвентаризации (описи, акты, сличительные ведомости) составляют не менее чем в двух экземплярах (п. 21 разд. II Положения № 879 ). При этом они могут быть заполнены как рукописным способом, так и при помощи электронных средств обработки информации (п. 14 разд. II Положения № 879 ).

Перед началом инвентаризации материально ответственные лица в инвентаризационной описи (акте инвентаризации) дают расписку о том, что все приходные и расходные документы на активы сданы в бухгалтерию, принятые ценности оприходованы, а выбывшие, списаны. По окончании инвентаризации инвентаризационные описи (акты инвентаризации) подписывают все члены инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) и материально ответственные лица. При этом материально ответственные лица дают расписку в том, что проверка активов произошла в их присутствии, в связи с чем претензий к членам комиссии они не имеют, и что они принимают на ответственное хранение перечисленные в описи активы.

В инвентаризационных описях активы отражают по наименованиям в количественных единицах измерения, принятых в учете, с возможным выделением по субсчетам и номенклатуре, отдельно по (п. 16 разд. II Положения № 879 ):

Местонахождению таких ценностей;

Лицам, ответственным за их хранение.

На каждой странице инвентаризационной описи указывают словами число порядковых номеров активов и общее количество в натуральных измерителях всех активов, записанных на этой странице, независимо от того, в каких единицах измерения (штуках, метрах, килограммах и т. д.) они отражены.

Акты инвентаризации заполняют с учетом объектов инвентаризации. При этом должны быть обеспечены их идентификация и сопоставимость с данными бухучета.

Записи в инвентаризационных описях (актах инвентаризации ) нужно делать последовательно в каждой строке. На отдельном листе (кроме последнего) должны быть заполнены все строки. А вот строки, оставшиеся незаполненными на последних листах инвентаризационных описей (актов инвентаризации), прочеркивают (п. 17 разд. II Положения № 879 ).

Помарки и подчистки в инвентаризационных описях и актах не допускаются

Если же ошибка все же была допущена, то ее нужно исправить. Для этого следует зачеркнуть неправильную запись и написать над ней правильную. Причем такое исправление необходимо сделать во всех экземплярах документа. Исправления подписывают все члены инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) и материально ответственные лица.

На активы, принадлежащие другим предприятиям, составляют отдельные сличительные ведомости, копии которых направляют собственникам.

Протокол инвентаризации. Его составляет инвентаризационная комиссия по окончании инвентаризации. В протоколе инвентаризации приводят (п. 1 разд. IV Положения № 879 ):

Результаты инвентаризации;

Заключения о выявленных расхождения между фактическим наличием активов и обязательств и данными бухгалтерского учета;

Причины возникновения недостач, потерь и излишков;

Предложения по зачету недостач и излишков по пересортице;

Предложения о списании недостач в пределах норм естественной убыли, а также сверхнормативных недостач и потерь от порчи ценностей с указанием причин и принятых мер по предупреждению таких потерь и недостач;

Другую информацию, которая является существенной для принятия решения о признании и оценке активов и обязательств и раскрытия информации в финансовой отчетности.

Протокол инвентаризационной комиссии вместе с другими «инвентаризационными» документами передают на утверждение руководителю предприятия.

Руководитель утверждает протокол в течение 5 рабочих дней после завершения инвентаризации

На основании утвержденного протокола результаты инвентаризации отражают в бухучете и финансовой отчетности того периода, в котором она закончена.

Инвентаризация имущества в зоне АТО

Отдельно несколько слов скажем об инвентаризации имущества в зоне АТО.

Структурные подразделения (обособленное имущество) которых находится на временно оккупированной территории или на территории проведения АТО.

Такие предприятия проводят инвентаризацию в случаях, обязательных для ее проведения, в том числе перед составлением годовой финансовой отчетности, но только тогда, когда станет возможно обеспечить безопасный и беспрепятственный доступ уполномоченных лиц к активам, первичным документам и регистрам бухучета , в которых отражены обязательства и собственный капитал этих предприятий. После получения доступа к имуществу предприятия обязаны:

Проинвентаризировать имущество по состоянию на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором исчезли препятствия для доступа к активам, первичным документам и регистрам бухучета;

Отразить результаты инвентаризации в бухучете соответствующего отчетного периода.

Документом, подтверждающим ограниченность доступа к активам с целью их инвентаризации, является сертификат Торгово-промышленной палаты Украины. В нем подтверждаются факт и период проведения АТО или военных действий на территории Украины (см. письмо ГФСУ от 23.06.2016 г. № 13823/6/99-99-15-02-02-15 ). А значит:

именно сертификат Торгово-промышленной палаты дает предприятию право на применение упрощенных инвентаризационных правил

Такой же подход к вопросу инвентаризации имущества в зоне АТО и у специалистов Минфина. В своих разъяснениях они уже не раз акцентировали внимание на том, что субъекты хозяйствования, имущество которых находится в зоне проведения АТО, не освобождены от инвентаризации находящихся там объектов, однако могут ее проводить не в установленные Положением № 879 сроки, а когда это станет возможным (см. письма от 12.01.2015 г. № 31-11420-08-10/558 и от 29.06.2016 г. № 31-11410-07-10/18732 ).

Описанные отличия в правилах инвентаризации логично влекут за собой особенности заполнения такими предприятиями годовой финансовой отчетности. Так, абзац девятый п. 12 Порядка № 419 на этот счет рекомендует активы, по которым не была проведена инвентаризация , показывать в отчетности по данным бухучета . Причем на тот факт, что информация в финотчетности приведена без проведения инвентаризации из-за отсутствия доступа к активам, нужно указать в примечаниях к финотчетности (см. письмо Минфина от 29.06.2016 г. № 31-11410-07-10/18732 ).

И наконец, еще один важный момент. По разъяснениям Минфина, объекты, находящиеся на временно оккупированной территории или на территории проведения АТО на дату годового баланса, предприятие должно оценивать с учетом этих реалий. Так как из-за вооруженного конфликта произошло уменьшение полезности активов предприятия, то в учете и отчетности их показывают по правилам П(С)БУ 28.

А вот списать такие активы без инвентаризации не выйдет. А она, как мы уже сказали, откладывается до того момента, когда предприятие получит безопасный и беспрепятственный доступ к ним (см. письмо ГФСУ от 17.02.2017 г. № 3339/6/99-99-15-02-02-15 и от 10.02.2017 г. № 2714/6/99-99-15-03-02-15 ).

С общим порядком проведения инвентаризации разобрались, а теперь рассмотрим особенности инвентаризации конкретных активов и обязательств предприятия.

ГОДОВАЯ ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ В 2019 ГОДУ

С.А. Ратовская,
консультант-эксперт Издательского Дома "Советник бухгалтера"

Минфин разъясняет

Минфин России в своем письме от 01.08.2019 № 02-07-10/58207 напомнил об особенностях проведения инвентаризации в 2019 году.
В соответствии со статьей 11 "Инвентаризация активов и обязательств" Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон № 402-ФЗ), который устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, активы и обязательства подлежат инвентаризации. Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами.
Основные требования к инвентаризации активов и обязательств, осуществляемой в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности, установлены федеральным стандартом бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора", утвержденным приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н (далее - СГС "Концептуальные основы").
При этом особенности структуры, отраслевые и иные особенности деятельности учреждения в соответствии с законодательством РФ отражаются учреждением при формировании им своей учетной политики с применением соответствующих положений федерального стандарта бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утвержденного приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н (далее - СГС "Учетная политика").
Учитывая изложенное, в целях организации и ведения бухгалтерского учета актами учреждения устанавливаются документы учетной политики, которыми в том числе утверждается порядок проведения инвентаризации активов, имущества, учитываемого на забалансовых счетах, обязательств, иных объектов бухгалтерского учета.
Одновременно специалисты Минфина сообщили, что приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" (далее - Методические указания № 49) не является нормативным правовым документом, требования которого обязательны для проведения инвентаризации в организациях государственного сектора, вместе с тем отдельные положения указанного документа, не противоречащие законодательству РФ, учреждение вправе включить в документы учетной политики.
Таким образом, правила проведения инвентаризации активов и обязательств, порядок проведения инвентаризации имущества на забалансовых счетах обязательно должны быть в учетной политике учреждения.
Принимая учетную политику, учреждение должно руководствоваться в том числе учетной политикой органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя. Учетной политикой учредителя могут быть установлены особенности инвентаризации в подведомственной сети учреждений.
Принятая учетная политика (включая порядок инвентаризации) подлежит публичному раскрытию на официальном сайте учреждения в сети Интернет путем:

Чтобы упростить годовую инвентаризацию, редакция разработала для вас руководство. Мы разложили процедуру инвентаризации имущества и обязательств учреждения по полочкам. И предлагаем вам алгоритм проверки.

Как подготовиться к годовой инвентаризации

Создайте комиссию. Состав комиссии утвердите приказом руководителя (форма № ИНВ-22). Зарегистрируйте его в журнале учета контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (форма № ИНВ-23).

Определите остатки. До начала проверки председатель визирует последние приходные и расходные документы и делает в них запись с указанием даты: «до инвентаризации на ». Отразите в регистрах учета эти документы, определите остатки имущества и обязательств к началу проверки.

Возьмите расписки. Материально ответственные сотрудники в состав комиссии не входят, но присутствуют при проверке. Возьмите с них расписки, что все расходные и приходные документы сотрудники сдали в бухгалтерию или передали комиссии и что все ценности, которые поступили на их хранение, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Такие же расписки должны дать подотчетники, у которых на момент проверки числится задолженность по данным бухгалтерского учета.

Годовая инвентаризация основных средств, непроизводственных и нематериальных активов

Когда проводить. Инвентаризацию проводите ежегодно, а основные средства проверяйте не реже одного раза в три года. Срок закрепите в учетной политике.

Что проверять. Проверьте:

• инвентарные карточки учета нефинансовых активов (ф. 0504031) и группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032);
• технические паспорта (формуляры) и другую документацию, в которой отражено техническое состояние объектов основных средств;
• документы на право оперативного управления на недвижимое имущество, нематериальные активы (патенты, свидетельства и т. д.);
• документы на право пользования объектами основных средств, непроизведенных и нематериальных активов, которые учитываются на забалансовых счетах.

Как оформлять. Составьте инвентаризационные описи (сличительные ведомости) (ф. 0504087).

Машины, оборудование и транспортные средства внесите в описи индивидуально. По каждому объекту укажите заводской инвентарный номер по техпаспорту, год выпуска, назначение, мощность и т. д.

Однотипные предметы хозинвентаря, инструменты, станки и так далее одинаковой стоимости в описях отразите по наименованиям. Укажите их количество, если они поступили одновременно и на них открыта одна инвентарная карточка группового учета нефинансовых активов (ф. 0504032).

При инвентаризации нематериальных активов проверьте правильность и своевременность их отражения в учете.

На основные средства, полученные в безвозмездное пользование, аренду и находящиеся на ответственном хранении, составьте отдельные описи в трех экземплярах. Сделайте в них ссылки на подтверждающие документы.

На объекты основных средств, пришедшие в негодность и не подлежащие восстановлению, составьте отдельную инвентаризационную опись.

• Важная статья:

Годовая инвентаризация материальных запасов

Когда проводить. Один раз в год перед годовой бухгалтерской отчетностью.

Что проверять. Материальные запасы, которые находятся в учреждении и распределены между материально ответственными лицами, и те, которых нет в учреждении (в пути, отгруженные, не оплаченные в срок, на складах других организаций). Вторые проверьте на обоснованность сумм на соответствующих счетах бухучета.

Как оформлять. Составьте инвентаризационные описи (ф. 0504087) по материальным запасам.

Материальные запасы (в том числе товары и готовую продукцию) занесите в описи по каждому наименованию. Укажите вид, группу, количество, артикул, сорт и другие данные.

Поступившие во время проведения инвентаризации материальные запасы занесите в отдельные описи. В них, в частности, укажите следующие данные:

• дату поступления;
• наименование поставщика;
• дату и номер приходного документа;
• наименование материальных запасов;
• количество, цену и суммы.

На приходных документах поставьте отметку «после инвентаризации», заверьте ее подписью председателя комиссии. Это будет основанием для МОЛ оприходовать данное имущество.

Если отпускаете матзапасы во время инвентаризации, занесите их в отдельную опись, а на расходных документах сделайте отметку «материальные запасы, отпущенные во время инвентаризации». Заверьте ее подписью председателя комиссии.

Отдельно отразите результаты инвентаризации материальных запасов:

• отгруженных, но не реализованных;
• находящихся в пути;
• находящихся на складах других организаций (в частности, переданных на хранение);
• переданных на переработку другим организациям.

Годовая инвентаризация расчетов и обязательств

Когда проводить. Ежегодно

Что проверять. Обоснованность сумм, которые числятся на счетах 205 000, 206 00, 208 00, 209 00, 210 00, 301 00, 302 00, 303 и 304 00.

Используйте данные аналитического учета, первичные документы, акты сверки расчетов. Последние нужны, чтобы подтвердить задолженность и ее суммы.

Когда проверяете задолженность по заработной плате перед работниками, выявляйте невыплаченные суммы, которые нужно перечислить на счет депонентов, а также суммы переплат и их причины.

При проверке подотчетных сумм проверяйте отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу: даты выдачи и целевое назначение.

Перед инвентаризацией расчетов с покупателями и поставщиками подпишите с ними акты сверки. Суммы, которые в них отражены, сверьте с данными бухучета.

Проверьте обоснованность задолженности по недостачам, хищениям и ущербам. Определите сроки, когда возникла задолженность.

Если есть неучтенная задолженность или, наоборот, числится задолженность, которой фактически нет, отразите это в инвентаризационной описи.

Перед инвентаризацией расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами также подпишите акты сверки. Данные сопоставьте с остатками на счетах 303 00.

Как оформлять. Результаты инвентаризации расчетов по счету 205 00 отразите в инвентаризационной описи расчетов по поступлениям (ф. 0504091).

Данные по остальным счетам расчетов занесите в инвентаризационную опись расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. 0504089). Выделите в ней задолженность с истекшим сроком исковой давности.

Сверьте данные инвентаризации со сведениями (ф. 0503169).

Годовая инвентаризация денег, денежных документов и бланков строгой отчетности

Когда проводить. Ежегодно

Что проверять. Деньги в кассе, денежные документы (почтовые марки, оплаченные путевки в дома отдыха и санатории, авиа- и железнодорожные билеты, карты оплаты услуг связи, топливные карты и др.), бланки строгой отчетности (БСО), путевки, полученные безвозмездно.

Когда пересчитаете наличность, в том числе по видам валют и денежных документов полистно, результат сверьте с данными учета по кассовой книге (ф. 0504514).

Денежные документы по их видам сверяйте также с данными аналитического учета, который ведете в карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051).

Фактическое наличие БСО сверяйте с данными книги учета бланков строгой отчетности (ф. 0504045) и забалансового счета 03 «Бланки строгой отчетности».

Фактическое наличие денежных документов сверяйте с данными учета операций с денежными документами в листах кассовой книги (ф. 0504514) с записью «Фондовый».

Фактическое наличие путевок, полученных безвозмездно от общественных, профсоюзных и других организаций, сверяйте с данными карточки количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041).

Кроме того, проверьте суммы на лицевых счетах, открытых в органе казначейства или финансовом органе, на расчетных (текущих) счетах, открытых в кредитных организациях, и средства в пути.

Как оформить. Наличные деньги, которые находятся в кассе учреждения, отразите в инвентаризационной описи наличных денежных средств (ф. 0504088).

Результаты инвентаризации денежных документов и БСО укажите в инвентаризационной описи (сличительной ведомости) бланков строгой отчетности и денежных документов (ф. 0504086).

Поскольку нет унифицированных форм инвентаризационных описей и сличительных ведомостей для путевок, полученных безвозмездно, разработайте такие формы самостоятельно и утвердите их в учетной политике.

Результаты проверки денег на лицевых счетах, открытых в органе казначейства или финансовом органе, и счетах, открытых в учреждении Банка России и кредитных организациях, а также денежных средств в пути оформите инвентаризационной описью остатков на счетах учета денежных средств (ф. 0504082).

Оформление результатов годовой инвентаризации

Зафиксируйте расхождения. Если есть расхождения данных учета с данными инвентаризации, оформите ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092). В них зафиксируйте недостачи или излишки по каждому объекту учета в количественном и стоимостном выражении.

Ведомости подписывает главбух и исполнитель. Затем передайте ведомости в инвентаризационную комиссию.

По всем недостачам и излишкам, пересортице возьмите письменные объяснения с МОЛ, отразите это в инвентаризационных описях (актах). На основании объяснений и результатов инвентаризации комиссия определит причины и характер выявленных отклонений.

Задачи инвентаризации

Проведение инвентаризации - это не желание, а обязанность каждого предприятия, установленная ч. 1 ст. 10 Закона о бухучете . Избежать такой повинности нельзя.

В общем случае «дирижирует» процессом инвентаризации . Именно оно содержит порядок и сроки проведения инвентаризации большинства активов и обязательств.

Но не Положением единым. Для некоторых специфических активов законодательство устанавливает особые правила проведения инвентаризации. Например, особенности проведения инвентаризации нефти и нефтепродуктов регламентирует разд. 13 Инструкции № 281 . О нюансах инвентаризации спирта говорится в подразд. 2 разд. ІІІ Инструкции № 264 .

Помочь сельхозпредприятиям в проведении инвентаризаций могут Методические рекомендации по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, расчетов и незавершенного производства сельскохозяйственных предприятий (см. приложение к письму Минагрополитики от 04.12.03 г. № 37-27-12/14023 ). Однако использовать их следует с оглядкой на «базовое» Положение № 879 .

Что дает инвентаризация

Основные ее задачи приведены в . Так, инвентаризацию проводят с целью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия .

Во время инвентаризации активов и обязательств проверяют и документально подтверждают их наличие, состояние, соответствие критериям признания и оценку.

При этом обеспечиваются :

Выявление фактического наличия активов и проверка полноты отражения обязательств, средств целевого финансирования, расходов будущих периодов;

Установление излишка или недостачи активов путем сопоставления их фактического наличия с данными бухгалтерского учета;

Выявление активов, которые частично утратили свои первоначальные качества и потребительские свойства, устаревших, а также неиспользуемых материальных и нематериальных активов, неиспользованных сумм обеспечения;

Выявление активов и обязательств, не соответствующих критериям признания.

Проведение инвентаризации обеспечивает собственник (собственники) или уполномоченный орган (должностное лицо) , осуществляющий руководство предприятием в соответствии с законодательством и учредительными документами (далее - руководитель предприятия). Он обязан создать необходимые условия, определить объекты инвентаризации, периодичность и сроки, кроме случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным (). При этом определенные на предприятии сроки инвентаризации не могут превышать законодательно установленных (см. табл. 1 ниже).

Годовая инвентаризация является обязательной (абзац второй п. 7 разд. І Положения № 879 ).

В этом случае проводят сплошную инвентаризацию всех видов активов и обязательств предприятия независимо от их местонахождения. Кроме того, инвентаризируют активы и обязательства, учитываемые на забалансовых счетах .

Инвентаризацию инструментов, приборов, инвентаря (мебели) можно проводить ежегодно в объеме не менее 30 % всех указанных объектов с обязательным охватом инвентаризацией всех этих объектов в течение 3 лет .

Инвентаризировать недвижимость можно 1 раз в 3 года .

При наличии объема библиотечных фондов от 100 до 500 тыс. единиц инвентаризацию можно проводить в течение 5 лет с охватом ежегодно не менее 20 % единиц, а более 500 тыс. единиц - в течение 10 лет с охватом ежегодно не менее 10 % единиц. Инвентаризацию книжных памятников проводят ежегодно.

Предприятия, находящиеся на временно оккупированной территории и/или территории проведения АТО (ООС), проводят инвентаризацию в случаях, обязательных для ее проведения, тогда, когда станет возможным обеспечить безопасный и беспрепятственный доступ уполномоченных лиц к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, в которых отражены обязательства и собственный капитал этих предприятий (). Они обязаны провести инвентаризацию по состоянию на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором исчезли препятствия для доступа к активам, первичным документам и регистрам бухгалтерского учета, и отразить результаты инвентаризации в бухучете соответствующего отчетного периода. На это Минфин указывает и в письме от 12.01.15 г. № 31-11420-08-10/558 .

Сроки годовой инвентаризации

Ежегодно перед составлением годовой финансовой отчетности предприятия в обязательном порядке должны проводить сплошную инвентаризацию всех видов активов и обязательств независимо от их местонахождения. Сделать это им нужно до даты баланса в сроки, регламентированные . О них см. в табл. 1.

Таблица 1. Сроки проведения годовой инвентаризации активов и обязательств

	Вид активов и обязательств	Когда проводим инвентаризацию
	Необоротные активы (кроме незавершенных капитальных инвестиций, объектов основных средств, которые на момент инвентаризации будут находиться за пределами предприятия, в частности автомобилей, морских и речных судов, которые отправятся в длительные рейсы, и т. п.)	В период 3 месяцев до даты баланса
	Запасы (кроме незавершенного производства и полуфабрикатов, других материальных ценностей, которые на момент инвентаризации будут находиться за пределами предприятия)
	Текущие биологические активы
	Дебиторская и кредиторская задолженности
	Расходы и доходы будущих периодов
	Обязательства (кроме неиспользованных обеспечений, расчетов с бюджетом и по отчислениям на общеобязательное государственное социальное страхование)
	Незавершенные капитальные инвестиции	В период 2 месяцев до даты баланса
	Незавершенное производство и полуфабрикаты
	Финансовые инвестиции
	Денежные средства
	Средства целевого финансирования
	Обязательства в части неиспользованных обеспечений, расчетов с бюджетом и по отчислениям на общеобязательное государственное социальное страхование
	Объекты основных средств, в частности автомобили, морские и речные суда, которые отправятся в длительные рейсы	До временного выбытия с предприятия
	Другие материальные ценности, которые на дату инвентаризации будут находиться за пределами предприятия

Конкретные сроки проведения инвентаризации определяет руководитель предприятия. Но помните: установленные на предприятии сроки не могут превышать определенных .

Инвентаризационные комиссии

Для проведения инвентаризации на предприятии создают инвентаризационную комиссию (). Ее состав утверждается распорядительным документом руководителя предприятия. В нее включают :

Представителей аппарата управления предприятия;

Представителей бухгалтерской службы (аудиторской фирмы, централизованной бухгалтерии, предпринимателя, осуществляющего ведение бухучета на предприятии на договорных началах);

Опытных работников предприятия, которые знают объект инвентаризации, цены и первичный учет (инженеров, технологов, механиков, исполнителей работ, товароведов, экономистов, бухгалтеров).

Возглавляет комиссию руководитель предприятия (его заместитель) или руководитель структурного подразделения, уполномоченный руководителем предприятия.

В случаях, когда бухгалтерский учет ведет непосредственно руководитель субъекта хозяйствования, он возглавляет инвентаризационную комиссию самостоятельно ().

По решению руководителя предприятия в состав инвентаризационной комиссии могут также входить члены ревизионной комиссии хозобщества.

Инвентаризационная комиссия работает круглогодично, но самостоятельно инвентаризацию обычно не проводит, а выполняет преимущественно организационные, регулирующие и контрольные функции. Как может выглядеть приказ руководителя предприятия о назначении инвентаризационной комиссии, мы покажем ниже:

Пример приказа о создании инвентаризационной комиссии

Может быть так, что на предприятии работает всего одно лицо - его директор. Что делать тогда? В таком случае директор может утвердить состав инвентаризационной комиссии из одного лица или включить в нее специалистов, нанятых по гражданско-правовому договору (см. письмо Минфина от 27.05.14 г. № 31-08410-07-29/12918 ).

На малых предприятиях члены инвентаризационной комиссии могут самостоятельно проводить инвентаризацию. Однако, как правило, справиться с достаточно большим объемом «инвентаризационных» работ одна комиссия не в состоянии. В связи с этим создают рабочие инвентаризационные комиссии . Они-то и занимаются инвентаризацией имущества непосредственно в местах хранения и производства (). Как и в случае с инвентаризационной комиссией, в состав рабочих инвентаризационных комиссий должны входить представители аппарата управления, бухгалтерской службы и опытные работники предприятия, знающие объект инвентаризации, цены и первичный учет. Кроме того, в состав таких комиссий могут входить члены инвентаризационной комиссии (). Председателя и состав рабочих инвентаризационных комиссий распорядительным документом утверждает руководитель предприятия.

Важно! Нельзя назначать председателем рабочей инвентаризационной комиссии для проверки активов, находящихся на ответственном хранении у тех же материально ответственных лиц, одного и того же работника два года подряд ().

Помните также, что материально ответственные лица не могут входить в состав рабочей инвентаризационной комиссии для проверки активов, находящихся у них на ответственном хранении, поскольку они являются лицами, которых проверяют.

Инвентаризацию проводит полный состав инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) в присутствии материально ответственного лица .

Документирование инвентаризации

Приказ о проведении инвентаризации

В общем случае для того, чтобы инвентаризация состоялась, руководитель предприятия издает приказ (распоряжение) о ее проведении . В этом документе он устанавливает объекты, периодичность и сроки проведения инвентаризации.

Заметим, что такой приказ составляют не во всех случаях. Возможен вариант, когда сроки и порядок проведения инвентаризации устанавливаются в приказе об организации бухгалтерского учета. Тогда издавать отдельный приказ о проведении ежегодной инвентаризации не нужно. Инвентаризация конкретных объектов начинается уже после даты, на которую она назначена, а не до того.

Исключением являются объекты основных средств (например, автомобили), которые отправятся в длительные рейсы, а также другие материальные ценности, которые на дату инвентаризации будут находиться за пределами предприятия. Как мы уже говорили, их инвентаризируют до момента временного выбытия с предприятия .

Продолжительность инвентаризации оговаривается в приказе о ее проведении. Так, в соответствии с нашим примером инвентаризация осуществляется по состоянию на 30 ноября, поэтому срок ее проведения, например, по основным средствам - с 3 по 18 декабря 2018 года, а по товарно-материальным ценностям - с 3 по 14 декабря 2018 года.

При этом инвентаризационные описи заполняют по состоянию именно на конец дня 30 ноября 2018 года. Ведь согласно п. 1 разд. II НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» баланс предприятия составляется на конец последнего дня отчетного периода. Соответственно и инвентаризационные описи составляем аналогичным образом.

Документальное оформление инвентаризации

Формы документов. Результаты инвентаризации должны быть надлежащим образом задокументированы.

Для этого используют:

Инвентаризационные описи;

Акты инвентаризации;

Сличительные ведомости.

Инвентаризационные описи применяют для фиксирования наличия, состояния и оценки активов предприятия и активов, принадлежащих другим предприятиям и учитываемых за балансом.

В акте инвентаризации фиксируют наличие денежных документов, бланков документов строгой отчетности, финансовых инвестиций, наличности, а также полноту отражения денежных средств на счетах в банке (регистрационных счетах), дебиторской и кредиторской задолженностей, обязательств, средств целевого финансирования, расходов и доходов будущих периодов, обеспечений (резервов), создаваемых в соответствии с требованиями национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета (далее - П(С)БУ ), международных стандартов и других актов законодательства.

В сличительных ведомостях бухгалтерская служба указывает расхождения между данными бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей (актов инвентаризации).

Формы таких документов содержит, в частности, п риказ № 572 . Для бюджетных учреждений они являются обязательными .

А вот прочие субъекты хозяйствования могут их использовать по собственному желанию . Добро на это дает п. 2 упомянутого приказа .

При этом не запрещено включать в инвентаризационные формы другие реквизиты, если этого требует специфика деятельности предприятия.

Но это еще не все. По сей день действующими являются еще «присоветские» формы инвентаризационных документов, утвержденные постановлением № 241 . И хотя похвастаться новизной они не могут, их все же разрешено применять предприятиям при наличии такого желания (см. письма Госкомстата от 26.05.04 г. № 03-04-05/41 и от 30.01.03 г. № 03-04-05/18 ). Кроме того, формы документов, отражающих результаты инвентаризации отдельных активов, можно найти и в других нормативных актах. Более подробно об инвентаризационных формах - в табл. 2.

Таблица 2. Документы для отражения результатов инвентаризации

	Объекты инвентаризации	Форма документа
	Основные средства и прочие необоротные материальные активы	Инвентаризационная опись основных средств (форма № инв-1, утвержденная постановлением № 241 )
	Капитальные инвестиции
	Незаконченные ремонты	Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма № инв-10, утвержденная постановлением № 241 )*
* Применяют при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования, энергетических установок и других объектов основных средств.
	Нематериальные активы (кроме объектов права интеллектуальной собственности)	Инвентаризационная опись необоротных активов
	Объекты права интеллектуальной собственности	Инвентаризационная опись объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов (типовая форма № НА-4, утвержденная п риказом № 732 )*
* Отметим: исходя из положений , указанную форму можно применять для отражения результатов инвентаризации не только объектов прав интеллектуальной собственности, но и всех прочих нематериальных активов .
	Товарно-материальные ценности, кроме тех, для которых порядок проведения инвентаризации регулируют специальные документы (нефти и нефтепродуктов, спирта и т. п.)	Инвентаризационная опись запасов
		Инвентаризационный ярлык (форма № инв-2, утвержденная постановлением № 241 )*
		Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма № инв-3, утвержденная постановлением № 241 )
		Инвентаризационная опись (типовая форма № М-21, утвержденная приказом № 193 )
		Акт инвентаризации товаров отгруженных (форма № инв-4, утвержденная постановлением № 241 )
		Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых (сданных) на ответственное хранение (форма № инв-5, утвержденная постановлением № 241 )
		Инвентаризационная опись материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (форма, утвержденная п риказом № 572 )
		Акт инвентаризации материалов и товаров, находящихся в пути (форма № инв-6, утвержденная постановлением № 241 )**
* Используют, когда инвентаризационная комиссия не имеет возможности сразу произвести подсчет товарно-материальных ценностей и записать их в инвентаризационную опись. ** Составляют на основании документов, подтверждающих нахождение материалов и товаров в пути.
	Расходы будущих периодов	Акт инвентаризации расходов будущих периодов (форма № инв-11, утвержденная постановлением № 241 )
	Обеспечения предстоящих расходов и платежей	Акт инвентаризации обеспечений предстоящих расходов и платежей в произвольной форме
	Денежные средства на счетах	Акт о результатах инвентаризации денежных средств
	Наличные денежные средства, ценные бумаги	Акт о результатах инвентаризации имеющихся средств
	Денежные документы
		Акт инвентаризации наличия денежных документов, бланков документов строгой отчетности (форма, утвержденная п риказом № 572 )
	Бланки строгой отчетности
		Инвентаризационная опись ценностей и бланков документов строгой отчетности (форма № инв-16, утвержденная постановлением № 241 )
	Финансовые инвестиции	Акт инвентаризации наличия финансовых инвестиций
	Расчеты с дебиторами и кредиторами	Акт инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами
		Справка к акту инвентаризации расчетов о дебиторской и кредиторской задолженностях, по которым срок исковой давности истек
		Акт инвентаризации дебиторской или кредиторской задолженности, срок исковой давности которой истек и которая планируется к списанию
		Акт инвентаризации расчетов по возмещению материального ущерба (форма, утвержденная п риказом № 572 )
		Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № инв-17, утвержденная постановлением № 241 )
		Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (приложение к форме № инв-17)
* Как следует из формы этого акта, Минфин считает возможным ее применение также для отражения результатов инвентаризации доходов и расходов будущих периодов .
	Имущество и материальные ценности, которые не принадлежат предприятию и учет которых ведется на забалансовых счетах	Составляют отдельные инвентаризационные описи (акты) в зависимости от вида имущества

Для отражения расхождений между данными бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей (актов инвентаризации) можно использовать такие сличительные ведомости :

Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (форма № инв-18, утвержденная постановлением № 241 );

Сличительная ведомость результатов инвентаризации необоротных активов (форма, утвержденная п риказом № 572 );

Сличительная ведомость результатов инвентаризации запасов (форма, утвержденная п риказом № 572 );

Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма № инв-19, утвержденная постановлением № 241 ).

Но напомним: применять приведенные формы документов хозрасчетные предприятия не обязаны . Они вправе документировать процесс инвентаризации с помощью самостоятельно изготовленных бланков (см. письмо Госкомстата от 15.07.10 г. № 14/2-18/72 ). При этом учтите: такие бланки обязательно должны быть оформлены в соответствии с требованиями, установленными для первичных документов, в том числе в отношении обязательных реквизитов первичных документов ().

Какую бы форму инвентаризационных описей, актов инвентаризации и сличительных ведомостей вы ни выбрали (одну из приведенных в табл. 2 или самостоятельно разработанную), вам нужно соблюсти правила составления таких документов, установленные . О них и пойдет речь далее.

Правила составления инвентаризационных документов

Материалы инвентаризации (описи, акты, сличительные ведомости) составляют не менее чем в двух экземплярах (). При этом они могут быть заполнены как рукописным способом, так и при помощи электронных средств обработки информации.

В инвентаризационных описях активы отражают по наименованиям в количественных единицах измерения, принятых в учете, с возможным выделением по субсчетам и номенклатуре, отдельно по (п. 16 разд. ІІ Положения № 879 ):

Местонахождению таких ценностей;

Лицам, ответственным за их ранение.

На каждой странице инвентаризационной описи необходимо указать словами число порядковых номеров активов и общее количество в натуральных измерителях всех активов, записанных на этой странице, независимо от того, в каких единицах измерения (штуках, метрах, килограммах и т. д.) они отражены.

Акты инвентаризации заполняют с учетом объектов инвентаризации. При этом должны быть обеспечены их идентификация и сопоставимость с данными бухучета. Записи в инвентаризационных описях (актах инвентаризации) делают последовательно в каждой строке.

На отдельном листе должны быть заполнены все строки . Это не касается последнего листа документа. На нем строки, оставшиеся незаполненными, прочеркивают .

Инвентаризационные описи (акты инвентаризации) подписывают все члены инвентаризационной (рабочей инвентаризационной) комиссии и материально ответственные лица ().

Учтите: в инвентаризационных описях (актах инвентаризации) помарки и подчистки не допускаются (). Если же в этих документах нужно исправить ошибку, следует зачеркнуть неправильную запись и написать над ней правильную. Причем такое исправление необходимо сделать во всех экземплярах документа .

Исправления должны быть подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) и материально ответственными лицами.

А теперь более подробно расскажем о проведении инвентаризации.

Этапы проведения инвентаризации

Весь объем инвентаризационных мероприятий можно разделить на 4 этапа :

1) подготовительный;

2) проверочный;

3) сравнительно-аналитический;

4) заключительный.

Во время проведения проверочного этапа важно обратить внимание на следующее: если инвентаризация активов в помещении, в котором они хранятся, не закончена в течение одного дня, она должна быть закончена в течение следующих дней . Причем после того, как инвентаризационная (рабочая инвентаризационная) комиссия покинула это помещение, председатель комиссии опечатывает его пломбиратором (). Во время перерыва в работе комиссии инвентаризационные описи должны храниться в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.

Если активы хранятся в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица, инвентаризацию проводят последовательно по местам хранения . После проверки ценностей вход в помещение опечатывают пломбиратором.

Обратите внимание : в отдельных случаях могут быть проведены контрольные проверки инвентаризации (). Делают это после окончания инвентаризации, но обязательно до открытия склада, где проводилась инвентаризация.

Осуществляет контрольные проверки инвентаризационная комиссия при участии членов рабочих инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц. Она проверяет наиболее существенные по стоимости активы и те активы, которые пользуются повышенным спросом.

Если выявлены значительные расхождения между данными инвентаризационной описи и данными контрольной проверки, назначают новый состав рабочей инвентаризационной комиссии для проведения повторной инвентаризации. А как быть с предыдущим составом? В отношении него руководитель предприятия должен срочно рассмотреть вопрос об ответственности за допущенные нарушения при проведении инвентаризации.

Сверяем результаты инвентаризации с данными учета

После того как инвентаризация закончилась, оформленные в установленном порядке инвентаризационные описи (акты инвентаризации) передают в бухгалтерию ( ). Бухгалтерия должна сверить фактическое наличие активов и обязательств с данными бухгалтерского учета. По тем учетным статьям, в отношении которых установлены расхождения, она составляет сличительные ведомости ( ).

Для основных средств (ОС), нематериальных активов (НМА), прочих необоротных материальных активов и капитальных инвестиций применяют Сличительную ведомость результатов инвентаризации необоротных активов. А вот чтобы задокументировать результаты инвентаризации ТМЦ, по которым выявлены отклонения от учетных данных, можно использовать Сличительную ведомость результатов инвентаризации запасов. Обе эти формы утверждены п риказом № 572 .

Впрочем, использовать данные формы хозрасчетным предприятиям не обязательно. Можно разработать сличительные ведомости и самому или использовать формы № инв-18 и № инв-19, утвержденные постановлением № 241 .

У вас есть активы, которые принадлежат другим предприятиям (находятся на ответственном хранении, на комиссии, в переработке)? Для таких активов составляйте отдельные сличительные ведомости . Их копии вы должны направить собственникам таких товаров.

Сличительные ведомости составляют как минимум в двух экземплярах (). Суммовое выражение излишков и недостач ценностей в сличительных ведомостях указывают в соответствии с их оценкой в регистрах бухгалтерского учета ( ).

Инвентаризационная комиссия должна выяснить, почему возникли недостачи (кража, потери от порчи ценностей, недостача в пределах норм естественной убыли или сверх установленных норм). При этом комиссия изучает все обстоятельства дела (внутреннее расследование, экспертиза и пр.) и проводит работу по урегулированию выявленных расхождений. Материально ответственные лица дают комиссии устные и письменные пояснения по выявленным расхождениям. При установлении факта кражи подается заявление в правоохранительные органы.

Внимание! Иногда в результате инвентаризации выявляют расхождение, которое стало следствием учетной ошибки. Например, документ не проведен в учете, неверно оприходованы (списаны) некоторые позиции по накладной, дважды проведен один и тот же документ и т. д. Такое расхождение не считают фактическим излишком или недостачей. Его ликвидируют в порядке исправления ошибок согласно П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах» . Основанием для корректировки служит бухгалтерская справка.

Результаты инвентаризации, которые зафиксированы в сличительных ведомостях, инвентаризационная комиссия оформляет специальным протоколом ( ). Если инвентаризацию проводили силами рабочих инвентаризационных комиссий, то каждая из них составляет свой отдельный протокол.

Все материалы инвентаризации и протоколы рабочих инвентаризационных комиссий передают на рассмотрение инвентаризационной комиссии предприятия. Именно эта комиссия рассматривает причины обнаруженных недостач и потерь от порчи активов и составляет свой протокол.

Форма протокола установлена приказом № 572 . Но она обязательна только для бюджетников. Другие предприятия могут воспользоваться этой формой или же составить протокол по собственной форме. Главное, чтобы он содержал все необходимые реквизиты, предусмотренные о бухучете и . Протокол, как и другие инвентаризационные документы, составляют в двух экземплярах (). В таком протоколе отражают:

Информацию о причинах недостач, потерь, излишков;

Предложения по зачету выявленных недостач и излишков по пересортице;

Предложения о списании недостач в пределах норм естественной убыли, а также сверхнормативных недостач и потерь от порчи ценностей с указанием принятых мер по предупреждению таких потерь и недостач.

Если виновные лица по сверхнормативным потерям (в том числе и по отрицательным разницам по пересортице) не установлены, в протоколе приводят причины, почему эти потери не могут быть отнесены на виновных лиц ( ).

Кроме того, в протокол можно вносить и другую информацию, если она является существенной для принятия решений по признанию и оценке активов и обязательств, а также для раскрытия соответствующей информации в финансовой отчетности.

Не исключено, что инвентаризация может установить не количественное, а стоимостное расхождение данных. Например, обнаружен объект ОС, который подлежит списанию в связи с непригодностью к эксплуатации. Или, наоборот, полностью самортизированный по данным учета объект ОС еще в течение определенного времени может быть пригодным к эксплуатации. В такой ситуации инвентаризационная комиссия по каждому случаю может предложить свое решение: списать объект, провести его переоценку (уценку, дооценку), уменьшение или восстановление полезности, продать по справедливой стоимости, отремонтировать и т. п. Эти предложения инвентаризационной комиссии также вносят в протокол.

Протокол, составленный по результатам инвентаризации, передают на рассмотрение и утверждение руководителю предприятия. Он утверждает документ в течение 5 рабочих дней после завершения инвентаризации (). Утвержденный протокол результатов инвентаризации приобретает силу распорядительного документа. Он становится первичным документом, на основании которого осуществляются записи в бухгалтерском учете (см. ). Результаты инвентаризации на основании утвержденного протокола отражают в бухгалтерском учете и финотчетности того отчетного периода, в котором завершена инвентаризация ( ).

Излишки и недостачи основных средств в учете

Приходуем излишки

Неучтенные ОС, выявленные в ходе инвентаризации, учитываются в зависимости от того, по каким причинам они появились. Как правило, их две:

1) допущены учетные ошибки. Сюда относятся случаи, когда объекты по ошибке не были оприходованы или их ошибочно списали. Важно, чтобы в отношении «излишних» объектов были подтверждающие первичные документы;

2) выявлены ОС, которые взялись «неизвестно откуда». Речь идет о тех случаях, когда при инвентаризации вы «нашли» ОС, которые не были оприходованы в учете предприятия и не подтверждены первичными документами.

Рассмотрим, как в учете дооприходуются ОС в каждом из этих случаев.

Итак, в ходе инвентаризации установлено, что объекты ОС не числятся на балансе предприятия из-за учетных ошибок . На них есть подтверждающие документы, но на балансе эти ОС не отражены. В бухучете оприходование таких активов отражают как исправление ошибок (см. письмо Минфина от 13.12.04 г. № 31-04200-30-10/22823 ).

ОС, приобретенные за плату

Начнем с ОС, которые согласно имеющимся документам были приобретены за плату. Чтобы внести изменения в бухучетные регистры и с опозданием зачислить на баланс выявленный объект ОС, вам понадобятся:

Бухгалтерская справка, в которой указывают содержание ошибки, ее сумму и корреспонденцию счетов бухгалтерского учета, с помощью которой исправляете ошибку;

Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (форма № ОЗ-1). Этим документом оформляют собственно зачисление выявленного объекта в состав ОС. Данный акт составляется на основании первичных документов поставщика ОС.

В бухгалтерском учете не учтенный ранее объект ОС зачисляют на баланс следующими проводками:

Дебет соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции» - кредит соответствующего субсчета счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость ОС без учета НДС;

Дебет субсчета 644/1 «Налоговый кредит неподтвержденный» - кредит счета 63 и дебет субсчета 641/НДС - кредит субсчета 644/1 (при условии, что есть налоговая накладная (НН), зарегистрированная в едином реестре налоговых накладных (ЕРНН)) - на сумму НДС;

Дебет соответствующего субсчета счета 10 «Основные средства» - кредит соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции».

Выявленный объект ОС зачисляют в состав необоротных активов предприятия по его первоначальной стоимости, рассчитанной по правилам, установленным .

Обратите внимание! Если предприятие какое-то время эксплуатировало выявленный объект ОС, то он, естественно, подвергался физическому и моральному износу. Поэтому если просто зачислить «найденный» объект на баланс по первоначальной стоимости, это приведет к искажению показателей финансовой отчетности предприятия. Необходимо дополнительно начислить амортизацию за весь период эксплуатации такого ОС. Поэтому рассчитайте и доначислите амортизацию оприходованного объекта ОС.

Сделать это надо за весь период его «нелегальной» эксплуатации.

Предположим, в ходе инвентаризации выявлены объекты ОС, которые не были взяты на баланс в предыдущем отчетном году. В этом случае доначисление амортизации за прошлый год осуществляют записью: Дт 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)» - Кт соответствующего субсчета счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов». Если же обнаружены ОС, не оприходованные в бухучете в текущем отчетном году, то доначисление амортизации отражают в обычном порядке. При этом в зависимости от функционального назначения сумму амортизации объектов ОС:

Занятых в строительстве (создании) других объектов ОС - отражают по дебету субсчетов 151 «Капитальное строительство» и 152 «Приобретение (изготовление) основных средств»;

Производственного назначения (при условии, что ее можно прямо отнести к конкретному виду производимой продукции) - отражают по дебету счета 23 «Производство»;

Производственного назначения (при условии, что ее нельзя отнести к конкретному виду производимой продукции) - показывают по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы»;

Общехозяйственного назначения - приводят по дебету счета 92 «Административные расходы»;

Используемых для сбыта продукции - отражают по дебету счета 93 «Расходы на сбыт»;

Используемых в прочей операционной деятельности предприятия - относят в дебет счета 94 «Прочие расходы операционной деятельности».

После таких исправлений предприятие выйдет на справедливую стоимость объекта ОС на дату проведения инвентаризации. В дальнейшем амортизацию на зачисленный объект начисляют в общеустановленном порядке.

Теперь о налоговоприбыльном учете . Само зачисление выявленного актива в категорию ОС и формирование его первоначальной стоимости к налоговоприбыльным разницам не приводят. Однако обнаруженные объекты стоимостью более 6000 грн. в налоговом учете считаются ОС. Если вы - высокодоходный плательщик и обнаружили ранее не оприходованный, но фактически эксплуатирующийся объект, вам надо доначислить «налоговую» амортизацию за все отчетные периоды, предшествующие периоду, в котором выявлена и исправлена ошибка. То есть за весь период эксплуатации объекта. Конечно, при условии, что вы «нашли» объект, который причислен к производственным ОС (т. е. используется в хозяйственной деятельности).

При этом высокодоходники определяют «амортизационные» разницы, установленные пп. 138.1 и 138.2 НКУ . В частности, они увеличивают финансовый результат до налогообложения на сумму амортизации, рассчитанную по «бухучетным» правилам, и уменьшают на амортизацию, определенную согласно требованиям НКУ .

Суммы амортизации, доначисленные за прошлые отчетные периоды, в декларации по налогу на прибыль придется отразить как исправление ошибки.

Обратите внимание: уменьшить финрезультат на сумму доначисленной «налоговой» амортизации можно лишь с учетом сроков давности в 1095 дней, которые установлены .

А что насчет НДС-учета ? Суммы НДС, уплаченные (или начисленные) в связи с приобретением «найденного» объекта ОС, плательщик НДС может включить в состав налогового кредита. Естественно, при наличии НН, составленной поставщиком и зарегистрированной в ЕРНН. Но помните об ограничительной норме для налогового кредита. Эта норма устанавливает, что если плательщик своевременно не включил НН в налоговый кредит текущего отчетного периода, он может сделать это в течение 1095 календарных дней с даты их составления.

Бесплатно полученные ОС

«Найденные» в ходе инвентаризации неоприходованные объекты ОС, которые согласно первичным документам получены бесплатно , учитываются иначе.

В бухгалтерском учете бесплатное получение ОС приводит к увеличению собственного капитала предприятия (Кт 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы»). При этом подчеркнем: увеличение дополнительного капитала происходит на сумму, равную справедливой стоимости бесплатно полученного объекта. Обязательные платежи и расходы, связанные с доведением такого объекта до работоспособного состояния, не являются дополнительным капиталом предприятия. Их относят на увеличение первоначальной стоимости объекта ОС в корреспонденции со счетами учета расчетов ().

Стоимость бесплатно полученных ОС подлежит амортизации. А это значит, что по ОС, которые эксплуатировались «подпольно», предприятию следует доначислить амортизацию, так же, как и в случае с приобретением ОС за плату. Одновременно с начислением амортизации нужно признать доход в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких объектов. Отразите его по кредиту субсчета 745 «Доход от безвозмездно полученных активов» в корреспонденции с дебетом субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы».

Помните: суммы амортизации и дохода за предыдущие годы следует отражать как исправление ошибок, т. е. путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли. Таким образом, при доначислении прошлогодней амортизации делают проводку: Дт 441 (442) - Кт 131 (132). А доход прошлого года от безвозмездно полученных активов (пропорциональный амортизации) отражают проводкой: Дт 424 - Кт 441 (442).

В налоговоприбыльном учете как малодоходники, так и высокодоходные плательщики доходы отражают «по-бухучетному», т. е. пропорционально начисленной амортизации.

В случае когда «найденные» бесплатно полученные ОС используются в хозяйственной деятельности, их амортизация будет уменьшать объект начисления налога на прибыль. Однако если ваше предприятие - высокодоходник, не забудьте об «амортизационных» разницах, предусмотренных (см. выше).

Учтите : если бесплатные ОС поступили на предприятие в прошлых отчетных периодах, плательщик должен исправить ошибки в поданных ранее декларациях по налогу на прибыль в порядке, предусмотренном НКУ .

Теперь по поводу НДС-учета. При бесплатном получении объекта ОС начисления НДС (и его уплаты) не происходит. Поэтому учитывать в составе налогового кредита плательщику нечего.

Другое дело - суммы «входного» НДС по расходам, сопутствующим получению ОС (оплата транспортных, регистрационных услуг, а также услуг монтажа, наладки, дооборудования и т. п.). Получив по этим расходам НН, зарегистрированные в ЕРНН, предприятие, безусловно, может отразить налоговый кредит (с учетом 1095-дневного срока со дня их составления).

Излишки, на которые нет приходных документов

А сейчас рассмотрим случай, когда выявленные инвентаризацией объекты ОС не взяты на баланс из-за отсутствия первичных документов, которые подтверждают их приобретение.

В бухгалтерском учете «найденные» ОС надо оценить по справедливой стоимости (). Одновременно с их оприходованием обязывает увеличить доходы будущих периодов. Делают это с помощью записи: Дт 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы» - Кт 69 «Доходы будущих периодов».

С суммой, отраженной по кредиту счета 69, поступаем следующим образом: доходы будущих периодов в сумме, пропорциональной начисленной в отчетном периоде амортизации таких объектов, признаем доходами отчетного периода. То есть делаем на эту сумму проводку: Дт 69 - Кт 746.

В налоговоприбыльном учете высокодоходникам в целях определения объекта обложения налогом на прибыль следует помнить об «амортизационных» разницах. При этом, если обнаруженные при инвентаризации объекты ОС используют в хозяйственной деятельности, запретов в отношении «налоговой» амортизации их стоимости в НКУ нет.

С НДС-учетом - никаких вопросов: нет документов на ОС (в частности, НН) - нет и налогового кредита.

Списываем недостачи ОС

Причинами недостач ОС могут быть: порча, разрушение, кража, ошибочное неотражение фактического выбытия в учете и т. д.

В бухгалтерском учете объекты ОС, которых, как оказалось по итогам инвентаризации, фактически нет, списываются с баланса (). Ведь пропавшие ОС не соответствуют критериям признания активом.

Списание отражают следующей корреспонденцией счетов:

По дебету субсчета 131 «Износ основных средств» с кредитом соответствующего субсчета счета 10 - на сумму накопленного износа объекта ОС;

По дебету субсчета 132 «Износ прочих необоротных материальных активов» с кредитом соответствующего субсчета счета 11 - на сумму накопленного износа объекта прочих необоротных материальных активов;

По дебету субсчета 976 «Списание необоротных активов» с кредитом соответствующего субсчета счета 10 (11) - на сумму остаточной стоимости списанного объекта ОС (прочих необоротных материальных активов).

Внимание! В данном случае выбытие ОС не связано с их продажей. Поэтому они не признаются удерживаемыми для продажи. Другими словами, такие объекты не нужно переводить на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи».

Остаточную стоимость объектов ОС включают в состав прочих расходов (Дт субсчета 976) того отчетного периода, в котором было принято решение об их списании ().

Если предприятие переоценивало объект ОС и на субсчете 411 «Дооценка (уценка) основных средств» по списываемому объекту числится кредитовое сальдо, то это сальдо списывают в состав нераспределенной прибыли проводкой: Дт 411 - Кт 441 ( ).

Для отражения суммы ущерба от недостачи и порчи ценностей в бухучете применяют забалансовый субсчет 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Указанные суммы учитывают по дебету субсчета 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи (порчи). После установления виновного лица в учете предприятия сумму ущерба списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно с этим сумму возмещения, которую погашает виновное лицо, показывают по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» в корреспонденции с кредитом:

Субсчета 642 «Расчеты по обязательным платежам» - на сумму, подлежащую перечислению в бюджет.

В случае списания отдельной составляющей объекта ОС в учете признают частичную ликвидацию такого объекта. При этом первоначальную (переоцененную) стоимость и износ уменьшают соответственно на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа ликвидируемой части объекта ().

Если ликвидируемая часть ОС по документам имеет выделенную стоимость, то проблем с такой процедурой нет. Просто определяем долю этой стоимости в общей первоначальной стоимости ОС и пропорционально этой доле уменьшаем стоимость объекта и его износ.

А что делать, если в первичных документах стоимость ликвидируемой части не выделена? В этом случае можно выбрать какой-либо натуральный измеритель (площадь, массу, объем и т. п.). Исходя из этого измерителя вычисляем долю, приходящуюся на ликвидируемую часть. И рассчитываем, какая часть первоначальной стоимости и износа на нее приходятся. Оценку списываемой части ОС осуществляет постоянно действующая комиссия, созданная руководителем предприятия ().

В налоговоприбыльном учете операции по списанию ОС малодоходники отражают на основании данных бухучета. А вот высокодоходники обязаны учитывать еще и «корректировочные» нормы разд. III НКУ .

В частности, при ликвидации производственных ОС они обязаны бухучетный финрезультат:

Увеличить на сумму «бухгалтерской» остаточной стоимости объекта ОС ();

Уменьшить на сумму «налоговой» остаточной стоимости того же объекта ОС (п. 138.2 НКУ ).

Если же происходит ликвидация непроизводственного объекта ОС, то здесь НКУ предписывает произвести только увеличивающую корректировку. То есть финрезультат до налогообложения необходимо увеличить на сумму остаточной стоимости ликвидируемого объекта, определенную в соответствии с П(С)БУ (абзац пятый п. 138.1 НКУ ).

Теперь об НДС-учете . По мнению налоговиков, при списании недостающих ОС, приобретенных с НДС, необходимо на основании начислить налоговые обязательства по основной ставке исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода их списания. Такой вывод фискалы делали, в частности, в консультации из категории 101.15 ЗІР ГФСУ и письме ГФСУ от 27.05.16 г. № 11679/6/99-95-42-01-15 (ср. 025069200).

В качестве исключения они называли только случай списания в связи с недостачей ОС, которые использовались в необлагаемых (необъектных) операциях (см. письмо ГФСУ от 01.11.17 г. № 2458/5/99-99-15-03-02-16/ІПК ). Ведь по этим ОС «компенсирующие» налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ уже были начислены ранее.

На наш взгляд, при списании пропавших (похищенных, разрушенных) ОС более логично руководствоваться специальным «ликвидационным» .

Напомним: по общему правилу, установленному абзацем первым этого пункта , ликвидацию ОС по самостоятельному решению налогоплательщика рассматривают как поставку производственных или непроизводственных ОС по обычным ценам.

При этом база налогообложения должна быть не ниже балансовой стоимости ОС на момент ликвидации.

Однако НДС можно не начислять, если производственные или непроизводственные ОС ликвидируют:

В связи с их уничтожением либо разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы;

В других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, в том числе в случае хищения основных производственных или непроизводственных средств, подтвержденного в соответствии с законодательством;

В случаях когда плательщик предоставляет органу фискальной службы соответствующий документ об уничтожении, разборке либо преобразовании основных производственных или непроизводственных средств другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

Другие документы об уничтожении ОС.

Кроме того, не нужно начислять НДС при самостоятельной ликвидации, если ее подтверждает составленный плательщиком документ об уничтожении, разборке либо преобразовании ОС другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению. Таким документом может быть как всем нам знакомый акт на списание по форме № ОЗ-3 или № ОЗ-4, так и документ произвольной формы, который содержит реквизиты первичного документа и позволяет идентифицировать операцию. А именно: подтверждает невозможность дальнейшего использования ОС по первоначальному назначению вследствие уничтожения, разборки или преобразования.

Причем, как указывает Минфин в упомянутой консультации, при наличии такого подтверждения налоговые обязательства по НДС не возникают ни по п. 189.9 , ни по п. 198.5 НКУ .

И еще. Согласно либеральному выводу ОНК № 673 подавать вышеуказанные документы фискалам вместе с декларацией по НДС не обязательно. Их можно предоставить либо по собственному желанию, либо по запросу фискалов.

А надо ли облагать НДС сумму возмещения ущерба, полученную от виновного лица? Фискалы считают, что это надо делать при получении денег в качестве компенсации (см. консультацию из категории 101.15 ЗІР ГФСУ ).

Мы же с этим не согласны: виновное лицо не приобретает пропавшие ОС, а просто возмещает причиненный предприятию ущерб. Поэтому здесь нет поставки товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ , а значит, и операции, облагаемой НДС.

Пример 1. По результатам инвентаризации ОС, проведенной по состоянию на 30.11.18 г., предприятие установило:

1) остаточная стоимость стола письменного по данным бухгалтерского учета равна 0 грн. Однако инвентаризационная комиссия пришла к выводу, что данный объект ОС пригоден для дальнейшей эксплуатации, и определила его справедливую стоимость на уровне 2000,00 грн. Составлен акт дооценки объекта до уровня его справедливой стоимости;

2) выявлен неоприходованный калькулятор, который использует кассир предприятия. Документы, подтверждающие его приобретение, отсутствуют. Калькулятор оценен по справедливой стоимости в сумме 700,00 грн. Составлен Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств по форме № ОЗ-1. На предприятии применяется «100 %» метод начисления амортизации при передаче в эксплуатацию объектов малоценных необоротных материальных активов (далее - МНМА);

3) обнаружена недостача монитора, остаточная стоимость которого по данным бухучета составляет 1200,00 грн. (первоначальная стоимость - 4000,00 грн., сумма износа - 2800,00 грн.). Правоохранительными органами установлен факт хищения. Виновное лицо не определено. Списание объекта ОС с баланса предприятия подтверждает Акт списания основных средств типовой формы № ОЗ-3. Этот Акт, а также документы, подтверждающие факт хищения, предоставлены органу ГФС по запросу;

4) кресло офисное (первоначальная стоимость - 3000,00 грн., сумма износа - 2900,00 грн.) признано непригодным для дальнейшей эксплуатации по причине его полного физического износа и невозможности ремонта. Принято решение о списании данного объекта ОС с баланса. Его списание оформлено Актом списания основных средств типовой формы № ОЗ-3, который был предоставлен фискалам. Предприятие не начисляет налоговые обязательства по НДС в соответствии с абзацем вторым п. 189.9 НКУ .

Как результаты инвентаризации следует отразить в учете предприятия, см. в табл. 3.

Таблица 3. Учет излишков и недостач ОС

		Корреспонденция счетов		Сумма,
1. Дооценка объекта ОС с нулевой остаточной стоимостью
	Увеличена первоначальная стоимость письменного стола на его справедливую стоимость
* В нашем случае остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, поэтому его переоцененную стоимость определяют как сумму справедливой и первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта ( ).
2. Зачисление на баланс выявленного в процессе инвентаризации объекта МНМА
	Зачислен на баланс предприятия калькулятор по справедливой стоимости
	Начислена амортизация в месяце фактической передачи калькулятора в эксплуатацию
	Признан доход отчетного периода пропорционально начисленной амортизации
* Доходы будущих периодов признают доходами отчетного периода в сумме, пропорциональной начисленной в этом отчетном периоде амортизации.
	Списаны доход и расходы на финансовый результат
3. Списание объекта ОС по не зависящим от предприятия причинам
	Списана остаточная стоимость похищенного монитора
* Поскольку предприятие составило и подало контролирующему органу документы, подтверждающие факт хищения и невозможность использования объекта ОС по назначению, НДС не начисляем ( ).
	Отражена сумма убытков предприятия на забалансовом субсчете
	Списана сумма понесенных убытков с забалансового субсчета (по истечении срока исковой давности)
4. Списание объекта ОС, не пригодного для дальнейшей эксплуатации
	Списана сумма начисленного износа
	Списана остаточная стоимость офисного кресла
* При ликвидации объекта ОС по самостоятельному решению предприятие имеет право не начислять налоговые обязательства по НДС только при условии, что предоставит органу ГФС соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании объекта ОС, вследствие чего он не может использоваться по первоначальному назначению (п. 189.9 НКУ , ОНК № 673 ). Если же документального подтверждения ликвидации объекта ОС нет, предприятие обязано начислить НДС-обязательства исходя из обычной цены объекта ОС, но не ниже его балансовой стоимости на момент ликвидации. При этом в бухгалтерском учете предприятие делает проводку: Дт 976 - Кт 641/НДС.
	Списаны расходы на финансовый результат

Учет результатов инвентаризации нематериальных активов

Излишки НМА

Бухучет. В бухгалтерском учете «найденные» НМА приходуются согласно . Так, если при инвентаризации выявили НМА, поступление которых не подтверждено соответствующими сопроводительными документами от поставщика, предприятие должно зачислить их на баланс с помощью проводки: Дт 12 - Кт 69. Такую проводку делают на справедливую стоимость объекта НМА (). В дальнейшем доходы будущих периодов в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких выявленных объектов, признают доходами отчетного периода. При этом делают запись: Дт 69 - Кт 746.

Если имеются все документы, подтверждающие факт получения объекта НМА, такой объект зачисляют на баланс в порядке, предусмотренном для исправления ошибок.

Начнем с НМА, который согласно документам был приобретен за счет собственных средств . Чтобы его оприходовать, применяют следующую корреспонденцию счетов:

Дебет субсчета 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов» - кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость НМА без учета НДС;

Дебет субсчета 644/1 «Налоговый кредит неподтвержденный» - кредит счета 63 и дебет субсчета 641/НДС - кредит субсчета 644/1 (при наличии НН, составленной поставщиком и зарегистрированной в ЕРНН) - на сумму НДС;

Дебет соответствующего субсчета счета 12 - кредит субсчета 154.

Зачисляют объект НМА в состав необоротных активов по его первоначальной стоимости ( «Нематериальные активы» ).

«Найденный» объект НМА уже используется предприятием? Значит, надо рассчитать и доначислить амортизацию за все время его фактического использования.

Исключение здесь составляют НМА с неопределенным сроком полезного использования, которые не подлежат амортизации ().

В зависимости от периода, за который доначисляется амортизация, делают следующие проводки:

Дебет счета 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)» - кредит субсчета 133 «Накопленная амортизация нематериальных активов» - на сумму амортизации за предыдущие годы (если «нашли» НМА, не оприходованный на баланс в предыдущем отчетном году);

Дебет соответствующего счета учета расходов (23, 91, 92, 93, 94) - кредит субсчета 133 - на сумму амортизации за текущий отчетный год.

Благодаря таким исправлениям предприятие выйдет на справедливую стоимость объекта НМА на дату проведения инвентаризации. В дальнейшем начислять амортизацию следует в общеустановленном порядке.

Другое дело, если «найденные» НМА согласно первичным документам получены бесплатно . На справедливую стоимость такого объекта НМА одновременно с его оприходованием увеличивают дополнительный капитал (кредит субсчета 424). Бесплатно полученные НМА (кроме НМА с неопределенным сроком полезного использования) также подлежат амортизации. Если НМА уже эксплуатировались без фактического оприходования, нужно рассчитать и доначислить амортизацию за все то время, в течение которого объекты уже использовались (Дт 23, 91, 92, 93, 94 - Кт 133).

Одновременно с начислением амортизации нужно признать доход в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких объектов. При этом делают проводку: Дт 424 - Кт 745.

Понятное дело, если амортизацию и доход начисляют за предыдущие годы, их следует отражать как исправление ошибок. То есть при доначислении прошлогодней амортизации делают проводку: Дт 441 (442) - Кт 133. А доход прошлого года (в сумме, пропорциональной начисленной амортизации) показывают проводкой: Дт 424 - Кт 441 (442).

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете малодоходников все как в бухучете. Высокодоходники ведут отдельный налоговый учет НМА. Если обнаруженные при инвентаризации объекты НМА используют в хозяйственной деятельности, запретов в отношении «налоговой» амортизации их стоимости в НКУ нет. И здесь не имеет значения, есть ли документы, подтверждающие приобретение (бесплатное получение) таких НМА. При этом высокодоходникам придется по итогам отчетного периода откорректировать бухгалтерский финрезультат на «амортизационные» разницы, предусмотренные .

Суммы амортизации, доначисленные за прошлые отчетные периоды (если неоприходованные НМА фактически использовались в деятельности предприятия), в декларации по налогу на прибыль отражают как исправление ошибки.

С НДС-учетом все предсказуемо. Суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением «найденного» объекта НМА, плательщик НДС вправе включить в состав налогового кредита (в пределах 1095-дневного срока) при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН. Но если объект НМА вы используете в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами (). Понятно, что в случае «находки» в виде НМА, полученных бесплатно, или объектов, на которые отсутствуют приходные документы от поставщика, никаких сумм в НДС-учете отражать не придется.

Недостачи НМА

Бухучет. При «потере» объекта НМА, обнаруженной при инвентаризации, его стоимость списывают с баланса предприятия.

В бухгалтерском учете списание НМА, недостача которого выявлена в ходе инвентаризации, отражают следующей корреспонденцией счетов:

Дт 133 - Кт 12 (на сумму накопленной амортизации объекта НМА);

Дт 976 - Кт 12 (на сумму остаточной стоимости списанного объекта НМА).

Причем перед списанием эксплуатировавшегося объекта НМА нужно начислить амортизацию за текущий месяц, а затем уже определять его остаточную стоимость в целях списания ее на расходы ().

Переоценивали НМА, и на субсчете 412 «Дооценка (уценка) нематериальных активов» по этому объекту числится кредитовое сальдо? Тогда на сумму такого сальдо делают проводку: Дт 412 - Кт 441 ( , ).

Для учета суммы нанесенного предприятию ущерба от недостачи ценностей применяют забалансовый субсчет 072. Эту сумму отражают по дебету субсчета 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи (порчи). После установления виновного ее списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно с этим подлежащую возмещению виновным лицом сумму компенсации отражают по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» в корреспонденции с кредитом:

Субсчета 746 - на сумму, подлежащую возмещению предприятию;

Субсчета 642 - на сумму, подлежащую перечислению в бюджет.

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете малодоходники ориентируются исключительно на бухгалтерские правила. А вот высокодоходники обязаны корректировать бухучетный финрезультат на «ликвидационные» разницы, а именно:

Увеличить его на сумму остаточной стоимости производственного объекта НМА, определенную в соответствии с П(С)БУ или МСФО ();

Уменьшить его на сумму остаточной стоимости этого же объекта НМА, определенную по налоговым правилам .

По непроизводственным НМА есть только увеличивающая корректировка, т.е. финрезультат до налогообложения необходимо увеличить на сумму «бухгалтерской» остаточной стоимости ликвидируемого объекта ().

В НДС-учете ситуация такова. При списании «потерянных» НМА предприятие должно начислить «компенсирующий» НДС исходя из балансовой (остаточной) стоимости НМА, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, в котором осуществлена эта операция ().

Ведь пропажа НМА в связи с недостачей - это нехозяйственное использование НМА ().

Обращаем ваше внимание: при списании недостач НМА не поможет. Эта норма НКУ касается только ОС.

Начислять налоговые обязательства не придется, если НМА был приобретен без НДС.

Излишки и недостачи запасов

Излишки ТМЦ

В бухгалтерском учете «найденные» ТМЦ учитываются в зависимости от причин их возникновения. Если излишки запасов образовались вследствие учетных ошибок, их дооприходуют в порядке исправления ошибок. В случае своевременного неоприходования приобретенных ТМЦ делают такие проводки:

Дебет соответствующего субсчета счетов 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 28 «Товары» - кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость ТМЦ без учета НДС;

Дебет субсчета 644/1 «Налоговый кредит неподтвержденный» - кредит счета 63 и (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН) дебет субсчета 641/НДС - кредит субсчета 644/1 - на сумму «входного» НДС.

В случае излишнего списания ТМЦ делают такие проводки на сумму стоимости ТМЦ:

Дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 - кредит счета 44 (если излишнее списание ТМЦ произошло в предыдущем отчетном году);

Дебет соответствующего субсчета счетов 23 «Производство», 90 «Себестоимость реализации», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 94 «Прочие расходы операционной деятельности» - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 методом «красное сторно» (если ошибочное списание ТМЦ произошло в текущем отчетном году).

«Найденные» при инвентаризации ТМЦ реальные излишки , которые появились «ниоткуда», зачисляют на баланс, отражая доходы. При этом делают проводку: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 - кредит субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».

Обнаруженные при инвентаризации излишки запасов приходуют ():

По чистой стоимости реализации (если «находку» собираемся реализовать);

В оценке возможного использования (если запасы используем на самом предприятии).

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете никаких корректировок в связи с «найденными» излишками ТМЦ делать не нужно. Это не предусмотрено нормами НКУ . А значит, как малодоходники, так и высокодоходники ориентируются исключительно на бухучет.

В НДС-учете суммы, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением ТМЦ, приходуемых по результатам инвентаризации, включаются в состав налогового кредита. Разумеется, с учетом 1095-дневного срока и при наличии НН, выписанных поставщиками и зарегистрированных в ЕРНН. А если ТМЦ вы планируете использовать в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, налоговый кредит «компенсируется» НДС-обязательствами (п. 198.5 НКУ ).

Безусловно, вышесказанное относится только к случаям, когда на «находку» есть документы об их приобретении. Если на баланс зачислены ТМЦ, на которые не было приходных документов, в НДС-учете отражать нечего.

Недостачи ТМЦ

Недостачи ТМЦ, обнаруженные в процессе инвентаризации, могут быть двух видов: в пределах норм естественной убыли и сверх этих норм.

Напомним : под естественной убылью понимают уменьшение количества (массы) ТМЦ вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств при сохранении качественных характеристик. Причем обусловленные такими причинами потери должны вписываться в предельные размеры - нормы естественной убыли. Все, что за этими пределами, - сверхнормативные недостачи . Что касается потерь, возникших вследствие порчи ТМЦ, их хищения, несоблюдения правил транспортировки, хранения, реализации и т. п., то их считают сверхнормативными независимо от размера.

Рассмотрим, как различается отражение в учете разных видов недостач.

Бухучет. В бухгалтерском учете пропавшие ТМЦ предприятие уже не может использовать по назначению и не получит от них в будущем никаких экономических выгод. Поэтому они больше не соответствуют критериям признания активом (п. 3 разд. I НП(С)БУ 1 ), а значит, должны быть списаны с баланса.

Недостачи ТМЦ (как в пределах, так и сверх норм естественной убыли) включают в состав прочих операционных расходов ( «Расходы» ) и отражают по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов учета запасов.

В ситуациях, когда учет товаров предприятие ведет по ценам продажи, списанию подлежит также соответствующая сумма торговой наценки, относящаяся к их стоимости (). Тогда списание первоначальной стоимости отражаем записью: Дт 947 - Кт 282 «Товары в торговле», а списание торговой наценки - записью: Дт 285 «Торговая наценка» - Кт 282.

Обратите внимание! Нормы естественной убыли предприятие может применять только в случае, когда выявлены фактические недостачи и проведен взаимозачет недостач ТМЦ и излишков вследствие пересортицы. При отсутствии норм естественной убыли все потери рассматривают как сверхнормативные ( ).

Сумму недостачи сверх норм естественной убыли одновременно со списанием на расходы отражают на забалансовом субсчете 072. После установления виновного лица сумму сверхнормативной недостачи списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно признают задолженность виновного лица и доход (Дт 375 - Кт 716).

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете никаких разниц нет. Они не предусмотрены нормами НКУ (см. письма ГФСУ от 29.08.17 г. № 1756/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 18.04.18 г. № 1702/6/99-99-15-02-02-15/ІПК ). Поэтому на финрезультат по-бухучетному «ложатся» и расходы в виде пропавших ТМЦ, и доходы от компенсации их стоимости.

На наш взгляд, на НДС-учете недостачи ТМЦ в пределах норм естественной убыли никак не сказываются. За предприятием сохраняется право на налоговый кредит по таким ТМЦ. Здесь нет нехозиспользования и других подобных фактов, требующих начислять «компенсирующий» НДС. В то же время заметим: налоговики утверждают, что не начислять налоговые обязательства в таком случае можно только при условии, что сумма недостачи включена в стоимость готовой продукции, подлежащей обложению НДС.

Другое дело - сверхнормативные недостачи и потери ТМЦ. Они как нельзя лучше вписываются в «нехозяйственный» . Поэтому если ранее «входной» НДС по таким ТМЦ вы отражали в составе налогового кредита, теперь необходимо начислить налоговые обязательства по НДС исходя из стоимости их приобретения ().

Такой же вывод следует из письма ГФСУ от 01.02.18 г. № 418/6/99-99-15-03-02-15/ІПК .

Однако этот подход налоговики применяют только при условии, что лицо, виновное в сверхнормативной недостаче, не установлено. Если же такое лицо есть, то НДС, по мнению фискалов, следует начислять на сумму полученного возмещения, расценивая его как компенсацию стоимости недостающих ТМЦ (см. консультацию в категории 101.15 ЗІР ГФСУ ). То есть они считают, что начислять НДС в данном случае следует на основании .

Мы с таким подходом не согласны. Ведь при компенсации стоимости пропавших ТМЦ виновное лицо их не покупает, поставки товаров (в понимании п.п. 14.1.191 НКУ ) нет, поэтому начислять НДС на сумму возмещения не нужно.

Пересортица

Бухучет. По результатам инвентаризации инвентаризационная комиссия может установить факт наличия одновременно и недостач ценностей (превышение учетных показателей над фактическими), и их излишков. В такой ситуации предприятие вправе провести взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы.

Но сделать это возможно только при условии, что обнаруженные в результате инвентаризации излишки и недостачи ():

Возникли по ТМЦ одинакового наименования;

Равны по количеству;

Образовались за один и тот же проверяемый период;

Выявлены у одного и того же проверяемого материально ответственного лица.

А если по товарам одного наименования установлена недостача на одном складе (в ведении одного работника) и излишек на другом (в ведении другого работника)? Это не пересортица! Не является пересортицей также случай, когда излишек и недостача ТМЦ одного наименования выявлены у одного и того же лица, но в разных проверяемых периодах.

Идеальный вариант при зачете по пересортице - это когда ТМЦ, находящиеся в излишке, совпадают по стоимости с ТМЦ, по которым выявлена недостача. Но чаще стоимость излишних ТМЦ выше или ниже недостающих. В результате образуются так называемые суммовые разницы. Как с ними поступать в бухучете? На этот вопрос отвечает .

Если стоимость ТМЦ, которые оказались в излишке, превышает стоимость недостающих , положительную суммовую разницу относят к прочим операционным доходам. При этом увеличивают учетные данные по тем счетам и субсчетам учета запасов, по которым обнаружен излишек. В этом случае делают следующие проводки:

На сумму зачета пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ);

На сумму дохода от пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) - кредит субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».

А вот когда при зачете пересортицы стоимость ТМЦ, выявленных в недостаче, выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке , отрицательную суммовую разницу относят на виновных лиц. Если виновных в пересортице не нашли, суммовую разницу рассматривают как недостачу ценностей сверх норм естественной убыли. Отражают ее в составе прочих расходов операционной деятельности предприятия (Дт 947). При этом в протоколе инвентаризационной комиссии приводят исчерпывающие пояснения причин, по которым отрицательные суммовые разницы по пересортице не могут быть взысканы с материально ответственных лиц.

При отрицательной суммовой разнице по пересортице в бухгалтерском учете делают такие проводки:

Дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) - на сумму зачета пересортицы;

Дебет субсчета 947 - кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ) - на сумму потерь от пересортицы.

Внимание! При наличии излишков и недостач ТМЦ одного наименования сначала осуществляют зачет пересортицы, а только потом к незачтенной недостаче применяют нормы естественной убыли (усушки, утруски, боя и т. п.). Другими словами, нельзя сначала применить к недостающим ценностям нормы естественной убыли, а затем зачесть излишками вследствие пересортицы.

Налоговый учет. В налоговоприбыльном учете никаких корректировок на зачтенную по пересортице сумму не проводят - НКУ этого не требует.

Теперь об НДС-учете . При отрицательной суммовой разнице поступаем точно так же, как и при сверхнормативной недостаче. То есть начисляем «компенсирующий» НДС исходя из суммы такой разницы на основании . При положительных разницах никакого НДС-учета не будет.

Пример 2. В ходе инвентаризации ТМЦ, проведенной на предприятии по состоянию на 30.11.18 г., инвентаризационная комиссия установила следующие расхождения:

1) у материально ответственного лица Липинко Д. С.:

. недостача 5 кг сахара-песка по цене 10,00 грн./кг (без НДС) на сумму 50,00 грн. Недостача возникла в результате недосписания реализованных ТМЦ в текущем отчетном году по данным бухгалтерского учета. Это подтверждают первичные документы;

. недостача 1 кг соли каменной по цене 4,00 грн./кг (без НДС) на общую сумму 4,00 грн. (в том числе в пределах норм естественной убыли - 0,70 грн. (условно), сверхнормативная недостача - 3,30 грн.). Виновное в недостаче лицо не установлено. На основании выводов инвентаризационной комиссии недостающие ТМЦ подлежат списанию с баланса предприятия;

2) результаты инвентаризации у материально ответственного лица Тимчун А. Ф. представлены в табл. 4. По предложению инвентаризационной комиссии руководитель предприятия принял решение о зачете недостающих ценностей излишками по пересортице по всем позициям ТМЦ. Лицо, виновное в возникновении пересортицы, установлено (см. табл. 5).

Таблица 4. Результаты инвентаризации ТМЦ

Инвентаризационные разницы	Наименование ТМЦ	Количество	Цена (без НДС), грн.	Сумма, грн.
Товар № 1
	Сок «Ананасовый», объем 1 л, производитель А	10 пакетов
Недостача	Сок «Ананасовый», объем 1 л, производитель Б	10 пакетов
Вследствие возникшей пересортицы осуществляют взаимный зачет излишков и недостач напитка безалкогольного «Сок «Ананасовый» в тождественном количестве (10 пакетов). Зачет произведен на сумму 150 грн. Ввиду того, что цена приобретения 1 пакета напитка «Сок «Ананасовый» у производителя А (излишки) выше цены приобретения 1 пакета напитка «Сок «Ананасовый» у производителя Б (недостача) на 3,00 грн. (без НДС), возникшую положительную суммовую разницу в размере 30,00 грн. относят к прочим операционным доходам.
Товар № 2
	Крупа гречневая, поставщик А
Недостача	Крупа гречневая, поставщик Б
В результате возникшей пересортицы осуществляют взаимный зачет излишков и недостач крупы гречневой в тождественном количестве (70 кг). Зачет произведен на сумму 560,00 грн. (70 кг х 8,00 грн./кг). При этом: . поскольку цена приобретения 1 кг крупы гречневой у поставщика Б, выявленной в недостаче, выше цены приобретения 1 кг крупы гречневой у поставщика А, выявленной в излишке, на 1,50 грн. (без НДС), то возникшая отрицательная суммовая разница в размере 105,00 грн. (70 кг х 1,50 грн./кг) подлежит возмещению виновным лицом ( ); . поскольку излишек крупы гречневой у поставщика А превысил недостачу крупы гречневой у поставщика Б, возникшие излишки на сумму 240,00 грн. (30 кг х 8,00 грн./кг) включают в прочие операционные доходы.

Таблица 5. Отражение в учете инвентаризационных разниц по ТМЦ

		Корреспонденция счетов		Сумма,
1. Исправление ошибки (досписание ТМЦ)
	Отражено дополнительное списание реализованного в текущем отчетном году сахара-песка
	Отражен финансовый результат
2. Списание недостачи ТМЦ (виновное лицо не установлено)
	Списана на расходы сумма недостачи соли каменной
	Начислены налоговые обязательства по НДС на стоимость сверхнормативной недостачи соли каменной (3,30 грн. х 20 % : 100 %)
	Отражена сумма сверхнормативной недостачи в забалансовом учете (3,30 грн. + 0,66 грн.)
	Списана на финансовый результат сумма расходов
* Поскольку в данном случае виновное лицо не установлено, сумма ущерба должна числиться на субсчете 072 до момента установления такого лица или закрытия дела в соответствии с законодательством ( ).
3. Положительная суммовая разница по пересортице
	Отражен взаимный зачет излишков и недостач по пересортице напитка безалкогольного «Сок «Ананасовый»
	Включена в доходы сумма положительной суммовой разницы
	Отражен финансовый результат
4. Отрицательная суммовая разница по пересортице и оприходование излишков
	Отражен взаимный зачет излишков и недостач крупы гречневой по пересортице	281/крупа А	281/крупа Б
	Списана на расходы сумма отрицательной суммовой разницы		281/крупа Б
	Начислены налоговые обязательства по НДС при списании сверхнормативной недостачи крупы гречневой (105,00 грн. х 20 % : 100 %)
	Отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению виновным лицом предприятию (105,00 грн. + 21,00 грн.)
	Погашена задолженность виновного лица путем внесения денежных средств в кассу предприятия
	Оприходована сумма излишков крупы гречневой (30 кг х 8,00 грн./кг)	281/крупа А
	Отражен финансовый результат

Инвентаризация проведена, данные учета приведены в соответствие с фактологией - и все «в ажуре».

Выводы

• Каждое предприятие ежегодно до даты баланса обязано проводить сплошную инвентаризацию всех активов и обязательств.
• Для проведения инвентаризации на предприятии создают инвентаризационную комиссию, а если объем работ большой, то и рабочие инвентаризационные комиссии.
• В общем случае инвентаризацию осуществляют на основании приказа (распоряжения) руководителя предприятия о ее проведении.
• Для документирования результатов инвентаризации небюджетники могут использовать как утвержденные бланки инвентаризационных описей, актов инвентаризации и сличительных ведомостей, так и самостоятельно разработанные бланки.
• Протокол инвентаризационной комиссии руководитель предприятия утверждает в течение 5 рабочих дней после завершения инвентаризации.
• По учетным статьям, в отношении которых в ходе инвентаризации установлено отклонение фактических данных от учетных, бухгалтерия составляет сличительные ведомости.
• Информацию, зафиксированную в сличительных ведомостях, инвентаризационная комиссия оформляет протоколом.
• Результаты инвентаризации отражают в бухучете в том отчетном периоде, в котором она завершена.
• Одновременно с оприходованием обнаруженных при инвентаризации излишков ОС и НМА увеличивают доходы будущих периодов.
• При отсутствии норм естественной убыли вся недостача ТМЦ рассматривается как сверхнормативная.

Документы Темы недели

Инструкция № 264 - Инструкция по приемке, хранению, отпуску, транспортировке и учету этилового спирта, утвержденная приказом Минагрополитики от 13.04.09 г. № 264.

Инструкция № 281 - Инструкция о порядке приема, транспортировки, хранения, отпуска и учета нефти и нефтепродуктов на предприятиях и в организациях Украины, утвержденная приказом Минтопливэнерго, Минэкономики, Минтранссвязи, Госпотребстандарта от 20.05.08 г. № 281/171/578/155.

Положение № 88 - Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.

Положение № 148 - Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления НБУ от 29.12.17 г. № 148.

Положение № 879 - Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина от 02.09.14 г. № 879.

Постановление № 241 - постановление Госкомстата СССР «Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций» от 28.12.89 г. № 241.

Приказ № 193 - приказ Минстата «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов» от 21.06.96 г. № 193.

Приказ № 572 - приказ Минфина «Об утверждении типовых форм для отражения бюджетными учреждениями результатов инвентаризации» от 17.06.15 г. № 572.